CASO DEVOLUCIONES ILÍCITAS DE IVA EN LA DIAN

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CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

SALA DE CASACIÓN PENAL

 

Magistrada Ponente

PATRICIA SALAZAR CUÉLLAR

 

CUI 11-001-60-00000-2012-00299-01

SP3898-2021

Radicación N° 51168

                    (Aprobado Acta No 223)

 

 

Bogotá D.C., primero (1) de septiembre de dos mil veintiuno (2021).

 

VISTOS

 

Resuelve la Corte la demanda de casación formulada en calidad de víctima por la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, coadyuvada por la Agencia Nacional de Defensa Jurídica del Estado, contra la sentencia de reparación integral proferida el 30 de junio de 2017 por la Sala Penal del Tribunal Superior de Medellín.

 

 

I. HECHOS

 

De acuerdo con el procedimiento y exigencias señaladas en los artículos 850 a 865 del Estatuto Tributario, 584 a 561 del Estatuto Aduanero, el Decreto 1.000 de 1997, entre otras disposiciones, los exportadores de bienes o servicios directos o indirectos (comercializadoras internacionales –C.I.-) pueden solicitar ante la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales  -DIAN- la devolución del impuesto al valor añadido –IVA- que hubiese pagado por la adquisición de bienes para exportar, para cuyo efecto se requiere que la persona natural o jurídica que reclame la devolución haya realizado la exportación en lapso máximo de 6 meses.

 

Las empresas Metales Medellín S.A., Comercializadora Almetal E.U., Fundición y Aleaciones Certificadas Ltda. –Fundalcert-  y Metalexa S.A.  a través de la representación legal ejercida para las tres primeras por JOSÉ ALDEMAR MONCADA MONCADA y para la última por JHON JAIRO CARVAJAL GUTIÉRREZ, realizaron solicitudes de devolución de IVA simulando ventas efectuadas a comercializadoras internacionales, algunas de ellas sin facultades para llevar a cabo tales actividades, así como la compra a proveedores por grandes sumas de dinero, con el aval de contadores y revisores fiscales, entre ellos HUGO FERNANDO GRAVINI GONZÁLEZ y JUAN FERNANDO SERNA VILLA. 

 

Adicionalmente el señor HUGO FERNANDO GRAVINI actuando en calidad de revisor fiscal de las empresas Divipacas S.A., representada por Julián Darío Ruiz Montoya, avaló similares reclamaciones fraudulentas ante la DIAN.

 

Para esos efectos se utilizaron certificaciones de proveedores inexistentes, simulando total o parcialmente operaciones comerciales, con la creación y expedición de facturación espuria.

 

Las devoluciones de IVA se llevaron a cabo de manera sucesiva, lo cual conllevó injusta apropiación de dinero perteneciente al Estado, pagado por la DIAN en títulos de devolución de impuestos –TIDIS- o en cheques.

 

Por su parte, ADOLFO LEÓN CARMONA RUIZ -quien manejaba los recursos de las empresas MONCADA MONCADA-, una vez obtenidas las ilícitas utilidades, transfirió, transformó y ocultó el dinero a través de cobros de cheques a su nombre y con falsos endosos a nombre de terceros que figuraban como supuestos proveedores.

 

II. ANTECEDENTES PROCESALES RELEVANTES

 

2.1. Actuación penal.

 

Por estos hechos, el 23 de febrero de 2012 la Fiscalía imputó en contra de JHON JAIRO CARVAJAL GUTIÉRREZ, JOSÉ ALDEMAR MONCADA MONCADA, JUAN FERNANDO SERNA VILLA y HUGO FERNANDO GRAVINI GONZÁLEZ los cargos de concierto para delinquir, falsedad en documentos privados, lavado de activos, enriquecimiento ilícito, fraude procesal y peculado por apropiación agravado; y a ADOLFO LEÓN CARMONA RUIZ le imputó, de las 6 conductas antes mencionadas, sólo las 4 primeras.

 

(i) JHON JAIRO CARVAJAL GUTIÉRREZ se allanó a todos los cargos que le fueron imputados; (ii) JOSÉ ALDEMAR MONCADA MONCADA aceptó concierto para delinquir, falsedad en documento privado, fraude procesal y peculado por apropiación agravado; (iii) JUAN FERNANDO SERNA VILLA aceptó fraude procesal y peculado por apropiación agravado; (iv) HUGO FERNANDO GRAVINI GONZÁLEZ aceptó falsedad en documento privado, fraude procesal y peculado por apropiación agravado, y (v) ADOLFO LEÓN CARMONA RUIZ aceptó falsedad en documento privado.

 

Aprobado el precitado allanamiento, el Juzgado Cuarto Penal Especializado de Medellín condenó a los procesados el 25 de septiembre de 2012 por los delitos respectivamente aceptados -discriminados en el párrafo anterior- a las siguientes penas principales: al primero a 121 meses de prisión y multa de $7.437.818.300, más 137,5 S.M.L.M.V.; al segundo a 99 meses ídem y multa de $15.141.740.350 más 27,5 S.M.L.M.V.; al tercero a 90 meses y 23 días ídem, y multa de $21.436.426.000 más 27,5 S.M.L.M.V.; al cuarto a 85 meses y 24 días ídem, y multa de $959.6881.950 pesos más 27,5 S.M.L.M.V.; y al quinto a 14 meses y 9 días de prisión. Como penas accesorias a todos les impuso inhabilitación en el ejercicio de derechos y funciones públicas por lapso, para cada uno, igual al de su correspondiente pena privativa de la libertad.

 

Las declaraciones de responsabilidad y condenas antes referidas fueron confirmadas en fallo dictado el 18 de diciembre de 2012 por la Sala Penal del Tribunal Superior de Medellín.

 

2.2. Actuación incidental.

 

La DIAN –en condición de víctima- promovió incidente de reparación integral contra (i) las personas naturales condenadas en el fallo precitado, (ii) las personas jurídicas denominadas Fundiciones y Aleaciones Certificadas –Fundalcert Ltda.-, Metalexa S.A., Metales Medellín S.A., Comercializadora Almetal E.U., y Divipacas S.A., vinculadas en calidad de terceros civilmente responsables, y (iii) Seguros del Estado S.A., Compañía Aseguradora de Fianzas S.A., Colpatria S.A. y Compañía Mundial de Seguros S.A., personas jurídicas llamadas en garantía.

 

Al trámite también fue vinculada la Agencia Nacional de Defensa Jurídica del Estado.

 

El 16 de noviembre de 2016 el Juzgado Cuarto Penal del Circuito Especializado de Medellín profirió sentencia de reparación, en la cual resolvió, entre otras determinaciones:

 

(i) Declarar civilmente responsables a JHON JAIRO CARVAJAL GUTIÉRREZ, JOSÉ ALDEMAR MONCADA MONCADA, JUAN FERNANDO SERNA VILLA y HUGO FERNANDO GRAVINI GONZÁLEZ de los perjuicios materiales ocasionados a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales –DIAN- y condenarlos a pagar a favor de ésta, de manera solidaria, la suma de $76.522’967.234, más los intereses corrientes bancarios que se causen desde la fecha del dictamen hasta aquella en la que se efectúe el pago;

 

(ii) Declarar que las personas jurídicas denominadas Fundiciones y Aleaciones Certificadas –Fundalcert Ltda.-, Metalexa S.A., Metales Medellín S.A., Comercializadora Almetal E.U., y Divipacas S.A. son civilmente responsables de perjuicios materiales causados a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, y condenarlas a pagar en forma solidaria -junto con las personas naturales atrás sentenciadas- sumas de dinero distribuidas así: Divipacas S.A. $10.441’544.145; Metalexa S.A. $8.734’400.522; Comercializadora Almetal E.U. $37.717’417.652; Fundición y Aleaciones Certificadas –Fundalcert Ltda.- $14.824’762.307; y Metales Medellín S.A. $4.804’842.698; más los respectivos intereses corrientes bancarios que se causen desde la fecha del dictamen hasta que se efectúe el pago relacionado con las compensaciones y devoluciones que le fueron concedidas por la DIAN a cada una de éstas mediante las resoluciones que dieron origen al presente incidente de reparación, y;

 

(iii) “Acoger la excepción previa de falta de legitimación en la causa por pasiva” a favor de las cuatro compañías aseguradoras llamadas en garantía, por cuanto no se constituyó el siniestro por el procedimiento establecido en el Estatuto Tributario “y el incidente de reparación no es el medio para efectuarse”.

 

Inconformes tanto la DIAN como la Agencia Nacional de Defensa Jurídica del Estado con la última de las anteriores determinaciones, promovieron recurso de apelación, sin embargo, la Sala Penal del Tribunal Superior de Medellín resolvió confirmarla el 30 de junio de 2017.

 

Dentro del término legal la DIAN interpuso recurso extraordinario de casación y allegó la respectiva sustentación, coadyuvada por la Agencia Nacional de defensa Jurídica del Estado, para cuyo examen y resolución la carpeta fue remitida por el Tribunal a la Corte Suprema de Justicia.

 

La demanda fue admitida el 10 de diciembre de 2020, por auto en el que se dispuso el correspondiente traslado, acorde con lo indicado en el Acuerdo No 020 del 29 de abril de 2020 emitido por esta Colegiatura.

 

Cumplido lo anterior y vencido el término para alegar, el expediente pasó al despacho el 8 de abril de 2021 para su estudio de fondo.

 

III. SENTENCIA IMPUGNADA

 

El Tribunal confirmó el fallo, porque (i) conforme con el artículo 1055 del Código de Comercio, no pude declararse que las pólizas de cumplimiento de disposiciones legales base del llamamiento en garantía “amparaban los actos dolosos en que incurrieran los contribuyentes” y (ii) no se puede decir que nacieron a la vida jurídica los contratos de seguro, toda vez que carecen de uno de los requisitos esenciales, cual es el interés asegurable. Esto debido a que los “asegurados anticipadamente sabían que no cumplirían con las disposiciones que regulan la devolución o compensación del tributo, porque el presupuesto fáctico y los documentos que lo acreditan para solicitar la devolución del impuesto nunca existió” –en cuanto no hubo actividad de exportación- y por lo mismo, “no tenían el más mínimo interés en que se presentara o no el siniestro, esto es, que la DIAN declarara improcedente la devolución”.

 

Adicionalmente, si bien “en el sub examine y con ocasión de la solicitud de devolución de tributos en las condiciones del artículo 860 del Estatuto Tributario vigente para la época de los hechos[1], fueron presentadas con cada solicitud de devolución la respectiva póliza” -emitidas por las personas jurídicas Mundial de Seguros S.A, Colpatria S.A., Compañía Aseguradora de Fianzas S.A. y Seguros del Estado S.A. -y cuyo objeto fue el de garantizar el cumplimiento de las disposiciones legales para la devolución o compensación del impuesto a las ventas-, “en algunas de las pólizas, especialmente las que expidieron la Compañía Aseguradora de Fianzas S.A. –Confianza- y Seguros del Estado S.A., se estableció que se entendía causado el siniestro a la ejecutoria de la resolución administrativa que declara el incumplimiento que ampara la respectiva póliza, es decir, dentro de la autonomía de la voluntad que gobierna los negocios de los particulares, y así lo aceptó la DIAN, se pactó que la obligación de la aseguradora surgía, si y solo sí, la autoridad tributaria expedía el acto administrativo que declara improcedente la devolución”, cuya redacción “no es otra cosa que la reproducción de jurisprudencia del Consejo de Estado según la cual el siniestro está constituido por la resolución que impone la sanción”. (Subrayado fuera de texto).

 

IV. SÍNTESIS DE LA DEMANDA Y SU SUSTENTACIÓN

 

La DIAN formula tres cargos principales, los dos primeros por violación directa de la ley sustancial y el último por violación indirecta ídem, al amparo de los numerales 1 y 2 del artículo 336 del Código General del Proceso, respectivamente.

 

4.1. Cargo primero.

 

Se queja el demandante de que la sentencia está incursa en (i) interpretación errónea de los artículos 860 –inciso 2- del Estatuto Tributario, 1045, 1072, 1080, 1083, 1131 del Código de Comercio; (ii) falta de aplicación de los artículos 1054 y 1077 del mismo Código y (iii) aplicación indebida de los artículos 1055 y 1162 ídem.

 

4.1.1. Tras transcribir el artículo 860 del Estatuto Tributario, señala que la equivocación del Tribunal radica en que le atribuyó a la norma la expresión bicondicional “sí y sólo sí” a partir de la cual entendió erróneamente que sin resolución de liquidación oficial o resolución sanción necesariamente no hay siniestro; cuando el inciso segundo sólo prevé una situación concreta, según la cual “si dentro de los dos años, de vigencia de la cobertura, la administración de impuestos notifica la liquidación oficial de revisión (…) i) el garante (aseguradora) se vuelve solidariamente responsable con el contribuyente; y ii) dicha solidaridad incluye, inclusive, las sanciones e intereses”, con la que se hace exigible la póliza, pero de allí no se sigue que sea la única posibilidad.

 

4.1.2. Afirma que la sentencia violó el artículo 1045 del Código de Comercio –en el cual se indican los elementos esenciales del contrato de seguro-, toda vez que de manera inexplicable, la decisión se apoya en que no se estructuró el interés asegurable, el cual se refiere al “vínculo de contenido económico que ha de detentar el asegurado con el objeto del seguro”.

 

Señala que “cuando el Tribunal no reconoce que -la DIAN- se relacionaba con el objeto del seguro, es decir con la conformidad que debía existir entre el trámite puntual de cada devolución y la legislación que regula precisamente dichos trámites, -y que al- presentarse la no correspondencia se afecta el patrimonio de aquélla, desconoce el alcance del precitado artículo 1045 del Código de Comercio y da una interpretación errónea a los elementos contenidos en el –mismo-”.

 

4.1.3. El Tribunal, infringió el artículo 1083 del Código de Comercio por interpretación errónea, pues pese a referirse a la definición legal del riesgo asegurable allí establecido, concluyó que el mismo no se cumplió porque los asegurados anticipadamente sabían que no cumplirían con las disposiciones que regulan la devolución o compensación del tributo, toda vez que el sustento fáctico que lo acredita nunca existió, debido a que no hubo la actividad comercial de exportación y, por lo mismo, “no tenían el más mínimo interés en que se presentara o no el siniestro, esto es, que la (…) DIAN declarara improcedente la devolución”.

 

De esta manera la sentencia desconoce que:

 

(i) El interés asegurable, por definición del artículo ya citado, no coincide con el sentido coloquial o común de la palabra interés, sino que comporta una relación económica del asegurado con el objeto del seguro. De manera que la afirmación del Tribunal, en el sentido de que “no se verifica la existencia del interés asegurable de esta clase de seguros, porque los que él llama asegurados (…) no tenían interés en evitar que ocurriera el siniestro”, es equivocada;

 

(ii) El asegurado es la DIAN; por tanto, sí existe un interés asegurable, porque “entre el objeto del seguro –que es la conformidad de las normas que regulan las devoluciones y el trámite de cada una de las resoluciones amparadas con las pólizas materia del incidente- y el patrimonio de -la DIAN- se configura una relación de índole económica” y de no haber existido las conductas penalmente reprochables, no se hubiese afectado el patrimonio de la entidad pública, y;

 

(iii) Los asegurados en las pólizas antes referidas no fueron ni podían ser las personas naturales que resultaron condenadas penalmente, porque la DIAN es la que soporta el riesgo, mismo que se traslada a las aseguradoras precisamente en virtud de los contratos de seguro.

 

4.1.4. El Tribunal aplicó indebidamente el artículo 1055 del Código de Comercio, producto de que (i) entendió que la prohibición allí contenida era absoluta e independiente de quien se predicara la culpa grave o el dolo, o (ii) asumió que los condenados penalmente detentaban alguna de las calidades descritas en esa disposición.

 

Sin embargo, de cualquier manera, la afirmación de la sentencia según la cual, en este caso las pólizas cuyo cobro se pretende no ampara los actos dolosos en los que incurran los contribuyentes, es totalmente gratuita pues el artículo precitado indica puntualmente respecto de quiénes debe verificarse el dolo, y lo cierto es que ninguno de los condenados penalmente tenían las calidades señaladas en la norma, es decir, no fueron los tomadores de las pólizas ni en las mismas estuvieron designados como asegurados o beneficiarios.

 

Adicionalmente, una interpretación de tal naturaleza equivale a cercenar no solo las garantías de cumplimiento de disposiciones legales, sino todo seguro de cumplimiento, pues con su acogimiento nunca habría cobertura porque tendría que verificarse de manera anticipada si el declarante -o el contratista afianzado- tienen o no la voluntad de cumplir, porque de lo contario no podría ser exigible la póliza.

 

De aceptarse la peligrosa tesis del Tribunal Superior de Medellín, en adelante los funcionarios de la DIAN encargados de las devoluciones se encontraran ante la insalvable disyuntiva de no aceptar solicitudes de devolución con garantía de póliza, vulnerando así las disposiciones propias de estos trámites y con ello los derechos de los contribuyentes, o aceptarlas sabiendo que en caso de que se requiera cobrar la garantía, la aseguradora vinculada alegará que no es posible atender la reclamación porque el contribuyente o, peor, un tercero externo al contrato de seguro que actuó como su agente –como ocurrió en este caso-, sabía que no existía conformidad entre el trámite y su solicitud, configurándose siempre la causal de exoneración del artículo 1055 del Código de Comercio por vía de la imposibilidad de asegurar el dolo o la culpa grave.

 

4.1.5. Acusa la sentencia de violar la ley por falta de aplicación del artículo 1054, según el cual riesgo es un “suceso incierto que no depende exclusivamente de la voluntad del tomador, del asegurado o del beneficiario, y cuya realización da origen a la obligación del asegurador”; porque a pesar de que en los contratos suscritos por las aseguradoras “el riesgo es (…) el incumplimiento de las normas que configura el asunto de las devoluciones, el Tribunal determinó que el riesgo consistía en que se emitiera o no el acto administrativo que declara la improcedencia de la devolución por parte de la administración.

 

4.1.6. Teniendo en cuenta las definiciones de riesgo y siniestro, último de los cuales es tratado en el artículo 1072 del Código de Comercio como ‘la realización del riesgo asegurado”, en el asunto de interés para la DIAN es que Divipacas S.A., Metalexa S.A., Comercializadora Almetal E.U., Fundición y Aleaciones Certificadas Ltda., y Metales Medellín S.A. al gestionar las respectivas devoluciones no cumplieron con las disposiciones legales pertinentes.

 

Situación que ciertamente está acreditada, pues precisamente por ello sus agentes y otras personas naturales fueron condenadas penalmente, en tanto se valieron de documentación espuria para obtener devoluciones o compensaciones a las que no tenían derecho. De manera que claramente se estructuró el siniestro en los términos del artículo 1072 del C. de Co.

 

Sin embargo, el Tribunal al confirmar lo expuesto por el a quo, en el sentido de que no hay siniestro sin liquidación oficial o resolución sanción –en la que se determine la improcedencia de la devolución de impuestos-, incurrió en una interpretación equivocada de la precitada disposición.

 

4.1.7. Conforme con el artículo 1077 del Código de Comercio, las obligaciones que competen al asegurado, en punto de la reclamación, se circunscriben a demostrar la existencia del siniestro, en este caso la insatisfacción de las normas relativas a la devolución y a la cuantía del mismo (demostrado en el dictamen pericial en firme). Por su parte a la aseguradora le corresponde acreditar los hechos o circunstancias excluyentes de su responsabilidad.

 

En el presente caso el demandante cumplió con la carga probatoria que estructura la norma citada, al tiempo que las aseguradoras vinculadas no demostraron ninguna causal que exonere su responsabilidad. No obstante, el Tribunal dejó de aplicar el artículo 1077[2] ídem y así absolvió a estas últimas.

 

4.1.8. El Tribunal interpretó equivocadamente el artículo 1080 del Código de Comercio, pues a pesar de haberse configurado el siniestro -conforme con los términos legales-, se abstuvo de reconocer la consecuencia jurídica allí dispuesta.

 

Explica que una vez acreditado por el interesado la ocurrencia del siniestro y la cuantía del mismo, la aseguradora debe sufragar el monto asegurado dentro del plazo de un mes en virtud de lo dispuesto en el artículo 1162 del Código de Comercio, so pena de asumir la carga de reconocer intereses liquidados a la máxima tasa legal permitida, incrementada en un 50 %.

 

4.1.9. El artículo 1131[3] del Código de Comercio hace referencia al momento a partir del cual debe contarse el término de prescripción en los casos de responsabilidad “extracontractual”, pues “diferencia tajantemente víctima de asegurado”. No obstante, el Tribunal se sustentó en este precepto para indicar erróneamente que el siniestro lo constituye “la emisión de determinado acto administrativo”.

 

4.1.10. El artículo 1162 del Código de Comercio dispone “fuera de las normas que por su naturaleza o por su texto son inmodificables por la convención en este título tendrán igual carácter la de los artículos 1058 (incisos 1, 2 y 4), 1065, 1075, 1079, 1089, 1091, 1092, 1131, 1142, 1143, 1144, 1145, 1146, 1150, 1154, 1159. Y sólo podrán modificarse en sentido favorable al tomador, asegurado o beneficiario los consignados en los artículos 1058 (inciso 3), 1064, 1067, 1068, 1069, 1070, 1071, 1078, 1080, 1093, 1106, 1107, 1110, 1151, 1153, 1155, 1160 y 1161”.

 

En consecuencia, el Tribunal no podía entender que las pólizas establecían una forma convencional de siniestro, porque, conforme con la norma anterior, los artículos 1054[4] y 1072[5] del Código de Comercio por su naturaleza son inmodificables, debido a que consagran las definiciones legales tanto de riesgo como de siniestro.

 

De manera que la autonomía de la voluntad no es suficiente para consagrar una definición diferente de estos conceptos, pues de lo contrario se estaría validando que se cualificaran de tal manera que pudiera ser imposible su ocurrencia para proceder a la reclamación de la indemnización.

 

Es esto precisamente lo que hace el Tribunal cuando además de la realización del riesgo exige la emisión de actos administrativos para tener por configurado el siniestro.

 

Igualmente, conforme con el artículo 1162 atrás transcrito, se destaca que el artículo 1080[6] del Código de Comercio es modificable solamente en caso de beneficiar al tomador, asegurado o beneficiario, situación que no ocurre en este caso.

 

4.1.11. En punto de la trascendencia, el impugnante indica que si el Tribunal hubiese entendido que el artículo 860 del Estatuto Tributario no es omnicomprensivo del régimen de las garantías constituidas mediante póliza de cumplimiento de disposiciones legales referidas a compensaciones o devoluciones, daría paso para la remisión a las normas correspondientes en el apartado de los seguros del Código de Comercio “atendiéndose a las definiciones legales de riesgo y siniestro, obligaciones de asegurado en la reclamación y de la aseguradora para eximirse del pago –así como a la- definición legal del interés asegurable –para- otorgar el tratamiento adecuado a los casos que se le planteaban en el incidente de reparación integral”.

 

Por otra parte, “de haber comprendido –el Tribunal- que la prohibición de asegurabilidad del dolo y la culpa grave se refiere (…) a que tomador, asegurado o beneficiario incurran en ella, tendría (…) que haberse abstenido de aplicar el artículo 1055 del Código de Comercio bajo el entendido de que el asegurado no cometió dolo alguno por lo que el presupuesto inicial contenido en la disposición legal no se configuraba y, por lo mismo, no era viable su aplicación. Al no hacerlo, además de la obvia violación de tales normas, destinó su decisión al error evidente y dirimente, porque estos fueron precisamente los fundamentos de su fallo equivocado”, con el que en la práctica eliminó la posibilidad de tramitar devoluciones amparadas en póliza de cumplimiento de disposiciones legales, en cuanto torna ineficaz cualquier garantía que se presente a la administración de impuestos para ese efecto, además de concederle a la aseguradora “patente de Corzo” para emitir garantías sin valoración alguna del contribuyente, porque en caso de siniestro bastará oponer la inasegurabilidad del dolo y la culpa grave para abstenerse de cumplir sus obligaciones contractuales.

 

Consecuencia de lo expuesto, el censor solicita a la Corte casar la sentencia impugnada para que en sede de instancia condene a las compañías aseguradoras vinculadas al pago de las indemnizaciones a las que se encuentran obligadas con ocasión de los siniestros que afectaron las coberturas amparadas.

 

4.2. Cargo segundo.

 

4.2.1. Reitera el impugnante la censura por indebida aplicación del artículo 1055, pues el Tribunal amplió injustificadamente el alcance de esta disposición, sin reparar que el sujeto sobre el que recae el dolo no tiene la calidad de asegurado, tomador ni beneficiario.

 

Adicionalmente, precisó que mediante las pólizas se aseguró cada trámite de devolución para que correspondiera a la normatividad legal vigente. De manera que el problema jurídico en torno a la efectividad de las garantías no podía partir de la premisa de que se debía la indemnización como consecuencia de una conducta dolosa y no podría ser esta su consideración, por cuanto, de acuerdo con las definiciones de riesgo y siniestro, el objeto específico de los seguros que se pretenden cobrar -el no cumplimiento de las normas legales dispuestas para la devolución tributaria-, resulta “incidental” que ello sea o no producto del dolo o la culpa.

 

4.2.2. Al igual que en el primer cargo, se duele el censor de la violación del artículo 860 del Estatuto Tributario, esta vez por “errores” en su “aplicación”.

 

Asegura que el Tribunal confirmó la sentencia de primer grado basado en que “para el caso de devoluciones por garantía el acto que determina la responsabilidad del garante y la exigibilidad de la obligación a su cargo es la resolución que declara la improcedencia de la devolución”, cuya premisa no podía ser aplicada precisamente porque nadie alegó ni fue objeto de debate el que la DIAN haya notificado resolución de liquidación oficial de revisión y, por lo mismo, no se estructuró el supuesto fáctico del inciso segundo del artículo antes mencionado, de modo que tampoco podía ser aplicado.

 

La decisión objeto de recurso trae al proceso penal un requisito aplicable al trámite administrativo, a saber: la exigencia contenida en el inciso segundo del artículo 860 del estatuto tributario, puesto que esta exigencia se enmarca única y exclusivamente en el procedimiento administrativo, el cual, como ya se vio, no constituye la única forma de poder acudir a la efectividad de las pólizas de cumplimiento de disposiciones legales.

       

4.3. Cargo tercero.

 

4.3.1. Acusa la violación del artículo 1055 del Código de Comercio y del artículo 860 del Estatuto Tributario, debido a “equivocaciones en la apreciación del acervo probatorio, así como en la interpretación del incidente (sic) que hicieron creer al Tribunal encontrarse frente a los supuestos de hecho de las normas citadas”.

 

Cuando el Tribunal a folio 20 de la sentencia señala que “ningún seguro puede asegurar el dolo y la culpa grave en virtud del artículo 1055 del Código de Comercio está admitiendo tácitamente que no apreció el contenido expreso y claro de las pólizas arrimadas como fundamento de las pretensiones de indemnización, pues en cada una de ellas se dejó la constancia de quiénes actuaron como parte (aseguradora y tomador) y a quiénes se designó como asegurado y beneficiario. Y en ninguna parte, se dejó constancia que alguno de los condenados penalmente fuera parte o se designara como asegurado o beneficiario. Cuando afirma (…) que las pólizas no podían amparar los actos dolosos de los contribuyentes, está asumiendo que los penalmente responsables detentaban la calidad de contribuyentes, circunstancia ajena a la realidad material y procesal”.

 

Para su demostración el impugnante señala que (i) las personas contribuyentes y tomadoras de las pólizas objeto de este trámite fueron Metalexa S.A., Divipacas S.A., Comercializadora Almetal E.U., y Fundición y Aleaciones Certificadas Ltda., mas no las personas naturales penalmente condenadas; (ii) los aseguradores fueron la Compañía Mundial de Fianzas S.A., Mundial de Seguros S.A., Seguros Colpatria S.A. y Seguros del Estado S.A., y (iii) la asegurada y beneficiaria en todos los casos fue la DIAN.

 

Precisa que las partes en el contrato de seguro, en virtud del artículo 1037 del Código de Comercio, sólo son el tomador, persona que actuando a título propio o por cuenta de alguien, suscribe la póliza trasladando el riesgo al asegurador, es decir a quien estando legalmente autorizado para operar en el país asume profesionalmente el riesgo transferido en virtud del contrato de seguro.

 

La especial naturaleza del mencionado contrato, admite la irrogación de efectos y participación a personas que en principio no son parte, como son el asegurado y el beneficiario.

 

El primero, de acuerdo con el concepto 1999040521-2 del 20 de agosto de 1999 emitido por la Superintendencia Bancaria, hoy Superintendencia Financiera, “es la persona cuyo patrimonio puede resultar afectado, directa o indirectamente por la realización de un riesgo (artículo 1083 del Código de Comercio); es el titular del interés asegurable. En los seguros de personas es aquél sobre cuya vida o integridad personal se contrata el seguro. El beneficiario es la persona que tiene derecho a recibir la prestación asegurada; puede ser el mismo tomador o asegurado, o una persona diferente (…)”.

 

4.3.2. El Tribunal interpretó equivocadamente “el incidente y las consideraciones y argumentaciones que se le ponían de presente” con lo que comprendió erróneamente el artículo 1055 del Código de Comercio, en el sentido de que todo dolo o culpa grave no es asegurable.

 

Premisa con la que, por ejemplo, no sería asegurable el hurto. Lo cual deja en evidencia que ese no es el alcance del artículo antes mencionado, que simplemente desarrolla el artículo 1054 ídem, que define el riesgo como suceso futuro e incierto que no depende exclusivamente de la voluntad del tomador, asegurado o beneficiario.

 

4.3.3. El ad quem identifica aseguramiento de dolo o culpa grave con objeto ilícito, es decir, no tuvo en cuenta cuál era el objeto del seguro configurado con cada póliza y así termina confundiendo la conducta que genera la afectación con el objeto asegurado.

 

Claramente, de acuerdo con la ley, no podría obtenerse un seguro cuyo objeto fuera el cumplimiento de actividades que configuren delito o supongan la simple voluntad del tomador, asegurado o beneficiario. Por esto, a modo de ejemplo, se prohíbe que se obtenga cobertura para amparar las obligaciones derivadas de un contrato de sicariato o cuya configuración del siniestro se identificara con la mera voluntad del tomador. Pero ninguna de estas hipótesis o asimilable fue la que se constituyó al asegurarse el patrimonio de la DIAN, sino la correspondencia de los trámites particulares de cada devolución con la normativa legal vigente. De modo que si se presenta la discrepancia se entiende configurado el riesgo asegurado y acaecido el siniestro.  Si a eso se llega producto de un actuar doloso de algún agente del tomador esta situación le acarreará a aquél la sanción penal correspondiente, pero sin que pueda mutar el objeto de la cobertura en ilícito.

 

4.3.4. La sentencia también confunde el aseguramiento de dolo o culpa grave con el interés asegurable.

 

La inasegurabilidad del dolo o la culpa grave no corresponde o no se relaciona con un problema de interés asegurable, sino que se encuentra dentro del riesgo asegurable, por cuanto “el interés, entendido como la relación económica entre el objeto del seguro y el asegurado, se constituye aun cuando se esté transgrediendo (…) la inasegurabilidad del dolo y la culpa grave”, lo cual, de todos modos no ocurre en el presente asunto.  

 

4.3.5. Pese a que la situación que configuraba el sustento fáctico del incidente de reparación integral era inequívocamente el que no se había emitido resolución de liquidación oficial, el fallo entiende a partir del inciso 2 del artículo 860 del Estatuto Tributario que esta era la única forma de comprender ocurrido el siniestro para así derivar la obligación condicional del asegurador, cuando esa disposición sólo establece las consecuencias jurídicas del hecho de que se profiera resolución de liquidación oficial dentro del término allí indicado, pero no es la única manera en la que pueden afectarse las pólizas de cumplimiento que amparan las devoluciones.

 

4.3.6. Si el Tribunal hubiese apreciado correctamente las pólizas y las resoluciones mencionadas, y de haber entendido cabalmente el marco fáctico que delimitaba el incidente propuesto, tendría que haber concluido que ninguno de los condenados penalmente actuó como parte en la suscripción de las pólizas de seguro ni fue designado en ellas o en anexo alguno que se entienda parte integra de las mismas como “aseguradora” o beneficiario, de manera que no se encontraban acreditados los fundamentos de hecho para la aplicación del artículo 1055 del Código de Comercio y que el artículo 860 del E.T. no condiciona la emisión de un acto administrativo que declare la improcedente la devolución para que se pueda afectar la póliza de seguro que ampara el trámite correspondiente. Situación que impone casar la sentencia para que en sede de instancia se restablezca el derecho sustancial relacionado con la afectación de las coberturas aseguradas.

 

V. Sustentación de la Agencia Nacional de Defensa Jurídica del Estado (ANDJE).

 

5.1. En relación con el primer cargo de la demanda, precisa que el Tribunal sentó la tesis de que “el siniestro se configura -en el asunto objeto de estudio- con “la ejecutoria de la resolución administrativa que declara el incumplimiento que ampara la respectiva póliza”, para lo cual se apoyó en las providencias del Consejo de Estado proferidas en los expedientes 21953 y 19879.

 

Sin embargo, es esas providencias el Consejo de Estado precisó que para que la DIAN pueda adelantar el procedimiento de cobro coactivo, se debe expedir el acto administrativo denominado “resolución sanción”, en atención a lo señalado en el artículo 860 del Estatuto Tributario, el cual establece que si dentro del término de vigencia de la garantía la administración formula requerimiento especial o notifica el pliego de cargos, para imponer la sanción por devolución improcedente, el garante responde solidariamente “por las obligaciones garantizadas y por la sanción por devolución improcedente establecida en el artículo 670 del Estatuto Tributario, con los intereses correspondientes”; y que estas obligaciones se harían efectivas una vez quedara en firme la liquidación oficial o la sanción”[7].

 

En la primera de las sentencias mencionadas, del 19 de mayo de 2016, el Consejo de Estado consideró cómo “de la interpretación armónica de los artículos 828 [4] y 860 del Estatuto tributario se desprende que en el caso de devoluciones con garantía, el acto que determina la responsabilidad del garante y la exigibilidad de la obligación a su cargo es la resolución que declara la improcedencia de la devolución y ordena el reintegro. Para que dicho acto administrativo pueda servir de fundamento para el cobro coactivo debe estar ejecutoriado, esto es, que se cumpla respecto de él alguno de los presupuestos de que da cuenta el artículo 829 ibídem. Así mismo, la resolución ejecutoriada, que declara la improcedencia de la devolución y la póliza o garantía, integran el título ejecutivo que sirve de base para el mandamiento de pago”.[8]

 

De modo que si bien el precedente en el que se basó el Tribunal examinó el supuesto de las devoluciones solicitadas por los contribuyentes que son acompañadas de garantía a favor de la Nación en virtud del artículo 860 del E.T., el presupuesto factico allí estudiado es distinto al que ahora motiva el incidente de reparación integral.

 

En dichas providencias se discutió sobre la actuación de la Administración en ejercicio de la prerrogativa pública de cobro coactivo, que para poderse adelantar requiere la presencia de un título ejecutivo. Ese título ejecutivo consistiría en la correspondiente resolución ejecutoriada que declare la improcedencia de la devolución.

 

En el presente asunto, la concreción del riesgo asegurado no se determinó en virtud de un procedimiento administrativo que declarara el incumplimiento normativo por parte de los tomadores de las pólizas que amparaban los siniestros, sino que se produjo en razón de una decisión judicial que declaró la responsabilidad penal de los señores Jhon Jairo Carvajal Gutiérrez, José Aldemar Moncada, Hugo Fernando Gravinni González y Juan Fernando Serna Villa, personas naturales que actuaron en representación de la sociedades contribuyentes, a fin de defraudar el patrimonio de la Nación.

 

En este sentido, la configuración del siniestro escapa de la órbita del supuesto de hecho que regula el procedimiento administrativo antes mencionado, pues no es función de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN- establecer la responsabilidad penal de los ciudadanos, ni mucho menos perseguir los delitos. Motivo por el cual resultaba imposible para la DIAN estructurar el supuesto de hecho establecido en el inciso segundo del artículo 860 del Estatuto Tributario, ya que las falsedades documentales y demás conductas criminales que fundamentaron las peticiones de devolución solamente pueden ser declaradas por parte de la autoridad competente, lo que de suyo imposibilita su declaración en sede administrativa, máxime cuando esos actos estaban amparados por la garantía constitucional de la presunción de inocencia.

 

Corolario de lo anterior es que las pólizas de cumplimiento de disposiciones legales emitidas con ocasión del procedimiento de devolución, en el presente asunto no pueden ser cobradas mediante el procedimiento administrativo de cobro coactivo, sino mediante la intervención judicial, con lo que se modifica la configuración del siniestro, el cual debe ser declarado por esta vía, atendiendo el concepto de siniestro establecido en  el artículo 1072 del Código de Comercio, y no por medio de un acto administrativo.

 

Ahora, lo que se sigue, en sana interpretación del artículo 860 del E.T., es que si la Administración tributaria no notifica a la aseguradora dentro del término establecido, no podrá exigir la solidaridad entre ésta y el contribuyente para responder tanto por las obligaciones garantizadas como por las sanciones patrimoniales a que haya lugar por improcedencia de la devolución, más el valor de los intereses correspondientes.

 

En este sentido es claro que el hecho de no tramitar el procedimiento indicado en el artículo 860 del Estatuto Tributario no configura algún tipo de exclusión, sino que, por el contrario, por no poderse predicar la solidaridad en los términos antes señalados, el garante en estos casos únicamente se encuentra llamado a responder sólo hasta por el monto del amparo, conforme con las pólizas contratadas. Situación que configura la indebida interpretación de los artículos 860 -inciso segundo- del Estatuto Tributario, 1072 y 1131 del Código de Comercio, e inaplicación del artículo 1054 ídem.

 

Otro tanto ocurre con la afirmación del Tribunal cuando señala que “al margen de la clase de seguro que se contraten (…) ningún seguro puede asegurar el dolo y o la culpa grave, pues ello no solo constituye objeto ilícito sino que desconoce uno de los elementos sin los cuales no podría hablar de contrato de seguro, esto es interés asegurable”, para concluir en la sentencia que, conforme al artículo 1055 del Código de Comercio, “no puede declararse que las pólizas de cumplimiento de disposiciones legales que expidieron las compañías aseguradoras para respaldar las solicitudes de devolución del tributo (…) amparaban los actos dolosos en que incurrieran los contribuyentes”.

 

En este punto, el Tribunal aplicó indebidamente los artículos 1055, 1045 y 1083 del Código de Comercio, toda vez que, de una parte, conforme con la última de las disposiciones citadas, el asegurado es la persona cuyo patrimonio puede resultar afectado, directa o indirectamente por la realización de un riesgo -en este caso la DIAN- y, de otra, ninguno de los declarados penalmente responsables por la comisión de las conductas criminales desplegadas, en torno del denominado “cartel de las devoluciones”, se identifican como tomadores, asegurados o beneficiarios de las pólizas de cumplimiento de disposiciones legales.

 

Más aún, ni siquiera es dable afirmar que los condenados sean los contribuyentes en el caso objeto de estudio, pues los tributariamente obligados que tramitaron las distintas solicitudes de devolución fueron “las sociedades Fundiciones y Aleaciones Certificadas -Fundalcert-, Metalexa S.A., Metales Medellín S.A., Comercializadora Almetal y Divipacas S.A.”

 

En lo que tiene que ver con los elementos esenciales del contrato de seguro, la sentencia afirma equivocadamente que en el caso bajo estudio no se puede predicar la existencia de un interés asegurable, con el argumento de que “los asegurados anticipadamente sabían que no cumplirían con las disposiciones que regulan la devolución o compensación del tributo, porque el presupuesto factico y los documentos que lo acreditan para solicitar la devolución del impuesto nunca existió (…), los asegurados adquirieron una póliza para cubrir un evento en el que no importaba la ocurrencia del siniestro, pues anticipadamente sabían que no cumplirían con las normas que regulan la materia y como tal, estaban exponiendo su patrimonio porque finalmente y en caso de que la aseguradora pagara la póliza podría repetir contra ellos en los términos del artículo 1096 del Co Co.”

 

Destaca la confusión del fallador sobre la calidad que ostentan los penalmente condenados, pues les atribuye la calidad de asegurados y no la de terceros a la relación asegurada.

 

El interés asegurable es el vínculo de contenido económico que detenta el asegurado con el objeto del seguro. Para el caso, es el vínculo económico que ostenta la DIAN con el cabal cumplimiento de las disposiciones legales en cada trámite de devolución. En caso de no constatarse la observancia normativa exigida, resulta ineludiblemente afectado el patrimonio de la entidad.

 

Esa protección al erario es la que permite afirmar que los penalmente condenados no tienen la calidad de asegurados o beneficiarios de los amparos contratados.

 

En relación con el cargo por violación indirecta, el Tribunal Superior del Distrito Judicial de Medellín omitió apreciar el contenido de las 22 pólizas y de las 22 resoluciones que resolvieron las solicitudes de devolución promovidas por las sociedades Fundiciones y Aleaciones Certificadas -Fundalcert Ltda., Metalexa S.A., Metales Medellín S.A., Comercializadora Almetal E.U. y Divipacas S.A., documentos que hacen parte del acervo probatorio del proceso.

 

La documental omitida expresa de manera clara y concluyente que las distintas tomadoras de los seguros y contribuyentes son las sociedades Fundiciones y Aleaciones Certificadas -Fundalcert Ltda-, Metalexa S.A., Metales Medellín S.A., Comercializadora Almetal E.U. y Divipacas S.A., al paso que el asegurado y beneficiario es la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales –DIAN-.

 

Error de hecho manifiesto y trascendente que denota el claro error en que incurrió el Tribunal al identificar a los penalmente responsables como asegurados, beneficiarios o tomadores de las pólizas indicadas.

 

Consecuencia de lo expuesto, solicita a la Corte casar la sentencia para que en sede de instancia revoque la decisión de primer grado y declare probadas las pretensiones formuladas en el incidente de reparación integral, en punto de la responsabilidad a cargo de las aseguradoras, conforme con los amparos contratados y por ellas extendidos a favor de la víctima demandante.

 

VI. INTERVENCIÓN DE LOS NO RECURRENTES

 

6.1.  Compañía Mundial de Seguros S.A.

 

        Recuerda el apoderado que esta persona jurídica fue llamada en garantía en virtud de haber suscrito contratos de seguro de cumplimiento de disposiciones legales con las sociedades Divipacas S.A., Almetal E.U. y Fundiciones y Aleaciones Certificadas Ltda., vinculadas en calidad de terceros civilmente responsables, “cuya existencia, contenido y alcance fue debidamente probado en el incidente”.

 

El tema de debate se centra en delimitar si, en este caso, “concurrió o no la realización del riesgo asegurado, esto es, si hubo siniestro o no”, acorde con lo establecido en la ley y en las cláusulas consagradas en el contrato de seguro de cumplimiento antes mencionado.

 

Admite que, “acorde con la ley comercial, por siniestro dentro del contrato de seguro, se entiende el hecho futuro e incierto de cuya ocurrencia depende el surgimiento a la vida jurídica de la obligación contractual a cargo de la aseguradora de pagar al beneficiario el valor asegurado contenido en la póliza”, y “que siniestro es la realización del riesgo asegurado descrito en el contrato de seguro”.

 

Sin embargo, afirma que, de conformidad con lo establecido tanto en el artículo 860 del Estatuto Tributario, como en las condiciones generales del contrato de seguro de cumplimiento de disposiciones legales aportados en este incidente, “por siniestro se entiende la declaratoria por la DIAN de la improcedencia de la devolución de IVA, mediante la expedición de un acto administrativo denominado resolución sanción, en el cual la autoridad tributaria declara el incumplimiento de las obligaciones legales por el contribuyente en el trámite de devolución de impuestos”.

 

 De esta manera, el siniestro “acontece cuando la DIAN emite acto de resolución sanción a través del cual declara improcedente la devolución de impuestos realizada a favor de un contribuyente”.

 

Si bien Mundial de Seguros S.A. celebró contratos de seguro de cumplimiento de disposiciones legales con las sociedades arriba enunciadas, “no es cierto que la misma deba responder por las obligaciones derivadas de dicho contrato, dado que, como quedó probado en el incidente, la DIAN no expidió el respectivo acto de resolución sanción por medio del cual se haya declarado improcedente la devolución de impuesto y que, acorde con el contrato de seguro, es el hecho que da lugar a la ocurrencia del siniestro”.

 

El argumento del censor, según el cual la ocurrencia del siniestro en un contrato de cumplimiento de disposiciones legales puede configurarse, no sólo con el acto administrativo que declara improcedente la devolución, sino también “con la declaratoria de responsabilidad penal”, no es atendible por las siguientes razones:

 

(i) La fuente de la responsabilidad de Mundial de Seguros S.A. es exclusivamente contractual y no extracontractual, lo cual explica que, en este caso, la propia DIAN hubiese llamado a la compañía aseguradora en garantía y no como tercero civilmente responsable.

 

(ii) Lo que se entiende por siniestro, en el marco de un contrato de seguro de cumplimiento de disposiciones legales no responde al capricho de alguna de las partes que concurre a la celebración del contrato, sino que este aspecto “se halla expresamente consagrado y claramente definido en la ley” y “en el clausulado del contrato de seguro”, el cual es ley para las partes.

 

“De allí que sea dable afirmar que la obligación de indemnizar establecida a cargo de la entidad asegurada es una obligación de naturaleza condicional, habida consideración a que su nacimiento a la vida jurídica depende del acaecimiento de un hecho futuro e incierto. El acaecimiento de ese hecho (…) es lo que, de acuerdo con la ley y el contrato de seguro, se denomina siniestro, esto es, la realización del riesgo asegurado”.

 

Conforme a lo pactado en el contrato de seguro de disposiciones legales, el siniestro “se entiende causado (…) cuando se profiera el acto administrativo que declare el incumplimiento que ampara esta póliza, por causas imputables a la persona obligada al cumplimiento de la respectiva disposición legal”.

 

Aseverar que el juez del incidente de reparación integral puede declarar la ocurrencia de un siniestro, constituye una afrenta al principio de legalidad que rige en el derecho público, “en el cual solamente está permitido todo aquello que expresamente está previsto en la ley” y “la ley consagra todo lo relativo al trámite administrativo que debe agotar la DIAN, como entidad de derecho público, para la declaratoria de ocurrencia de este -siniestro-”, sin embargo ésta “jamás hizo procedimiento administrativo para la declaratoria de improcedencia del impuesto en todos los casos y, por tanto, jamás constituyó el siniestro con miras a activar no sólo la obligación del contribuyente, sino también la de la -aseguradora-”.

 

Esta línea de pensamiento está respaldada por pacífica jurisprudencia emitida por el Consejo de Estado. En sentencia del 19 de mayo de 2016, dentro del radicado 540012333000201300305, en relación con la configuración del siniestro en el contrato de seguro de cumplimiento de disposiciones legales en devolución de impuestos, puntualizó lo siguiente:

 

“(...). En esas condiciones, el siniestro cubierto por la garantía ocurre con la expedición de la resolución sanción, y en ese momento nace el interés y la legitimación del garante (compañía de seguros) para actuar en el procedimiento que se adelanta ante la administración, pues en ese acto se declara la improcedencia de la devolución y se ordena el reintegro a que haya lugar.

 

(...).

 

“De la interpretación armónica de los artículos 824 y 860 del Estatuto Tributario se desprende que en el caso de devoluciones con garantía, el acto que determina la responsabilidad del garante y la exigibilidad de la obligación a su cargo es la resolución que declara la improcedencia de la devolución y ordena el reintegro.

 

Así mismo, la resolución ejecutoriada, que declara la improcedencia de la devolución y la póliza o garantía, integran el título ejecutivo que sirve de base para el mandamiento de pago”.

 

En sentencia del 11 de noviembre de 2009, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, con radicado 16.835, sostuvo lo siguiente:

 

“De la interpretación armónica de los artículos 828 y 860 del Estatuto Tributario, se desprende que en el caso de devoluciones con garantía, el acto que determina la responsabilidad del garante y la exigibilidad de la obligación a su cargo, es la resolución que declara la improcedencia de la devolución y ordena el reintegro”.

 

En este mismo sentido se pronunció dicha alta corporación, en sentencia con radicado 7991 del 14 de febrero de 1997 en la cual proclamó:

 

“El riesgo descrito en la póliza es que las autoridades tributarias encuentren improcedente total o parcialmente el saldo devuelto”.

 

Adicionalmente, como acertadamente lo indicó el Tribunal, la aseguradora “fue engañada y sometida a un artilugio típico e inducida en error de estafa por Divipacas S.A., Almetal y Fundiciones y Aleaciones, contraviniendo el principio de buena fe, para la suscripción del contrato de cumplimiento de disposiciones legales, pieza esencial dentro del plan criminal urdido por los autores del hecho, para defraudar al Estado y trasladar un riesgo futuro inexistente a mi poderdante por cumplir su designio criminal”.

 

6.2.  Compañía Aseguradora de Fianzas S.A. -Confianza S.A.

 

Señala que el fallo demandado fue proferido en derecho, porque no solo aplica, sino interpreta de manera correcta las normas que dice el demandante fueron violadas, ajustado a la doctrina y jurisprudencia y sin existir razón suficiente para apartarse de la misma, contenida en sentencias del Consejo de Estado proferidas (i) el 29 de octubre de 2014, radicación 1998-00136-01; (ii) 12 de marzo de 2015, Rad. 2006-00650; (iii) 19 de mayo de 2016, Rad. 2013-00305: (iv) 13 de diciembre de 2017, Rad. 2015-00473-01, los cuales en su orden señalan lo siguiente:

 

(i) De la interpretación armónica de los artículos 828, numeral 4, y 860 del E.T. se desprende que en el caso de devoluciones con garantía, el acto que determina la responsabilidad del garante y la exigibilidad de la obligación a su cargo es la resolución que declara la improcedencia de la devolución y ordena el reintegro.

 

Así, es acertada la decisión del Tribunal, en cuanto concluye que, al no haberse notificado a la demandante, en calidad de garante de la Compañía Palmatex Ltda, la resolución que le impuso a esa compañía la sanción por devolución improcedente, no le era exigible a la empresa garante, pues estaba demostrado que el título ejecutivo no se conformó en debida forma”.

 

(ii) El acto que determina la responsabilidad del garante y la exigibilidad de la obligación a su cargo es la resolución que declara improcedente la devolución y ordena el reintegro.

 

(iii) La resolución sanción por devolución improcedente debe notificarse al garante para que sirva como fundamento de cobro. Se recuerda que en el caso de las devoluciones con garantía la resolución sanción se debe notificar a la compañía aseguradora para que pueda ejercer sus derechos de defensa y de contradicción y para que, en los términos del artículo 829 del Estatuto Tributario, ese acto administrativo quede ejecutoriado frente al garante y pueda servir de fundamento del procedimiento de cobro coactivo.

 

En efecto se reitera que el acto que determina la responsabilidad del garante y la exigibilidad de la obligación a su cargo es la resolución que declara la improcedencia de la devolución y ordena el reintegro.

 

(iv) “Así pues, cuando ocurre el “siniestro”, que estaría constituido por la resolución que impone la sanción, es cuando surge el interés o legitimación en la causa de las compañías de seguros, en su calidad de garantes de conformidad con el artículo 860 del Estatuto Tributario, para actuar dentro del proceso que se surta ante la administración tributaria y/o demandar, ante la jurisdicción contencioso administrativa, los actos que ella expida.

 

Además, disponía que si dentro del término de vigencia de la garantía, que era de dos años, la administración notificaba la liquidación oficial de revisión, el garante respondía solidariamente por las obligaciones garantizadas y por la sanción por devolución improcedente. Estas obligaciones se hacen efectivas una vez queden en firme, ante la administración o la jurisdicción, la liquidación oficial o la sanción por improcedencia de la devolución.

 

(…)

 

Así las cosas, hecha una interpretación entre los artículos 828 numeral 4 y 860 ibídem, en el caso de devoluciones con garantía el acto que determina la responsabilidad del garante y la exigibilidad de la obligación a su cargo, es la resolución que declara la improcedencia de la devolución y ordena el reintegro.

 

De manera que los argumentos en que se soporta la demanda “carecen de validez”, particularmente cuando propone como defecto la falta de aplicación del artículo 1077 del C. de Co, basado en que la existencia del siniestro se demostró con la “no conformidad entre las normas relativas a la devolución y el trámite particular de cada devolución” y “la cuantía del mismo (dictamen pericial en firme)…” y que el incidentante (DIAN) cumplió con su carga”.

 

La ocurrencia del siniestro, como lo determina el art. 860 del E.T. de esa época y los lineamientos señalados en la jurisprudencia antes citada, lo constituye la resolución sanción. Al no contar con ella por omisión de la misma entidad demandante, no puede pedir ahora que se entienda equivocado el fallo judicial y que se case por falta de aplicación. Si la DIAN no aporto las resoluciones sanciones, no estructuró y no demostró la ocurrencia del siniestro ni la cuantía del mismo. En esa medida el juez del incidente resolvió acertadamente en primera instancia.

 

Es oportuno demostrar la desorientación de la demanda  

de casación, en el sentido de afirmar que la cuantía del siniestro la conforma el dictamen pericial que presentó en el incidente de reparación. Apreciación que se sale del contexto legal, pues para predicar la existencia de un siniestro en materia de seguros, se requiere demostrar que el mismo acaeció en la vigencia de la póliza y para el momento en que se nos vincula al incidente, el término de prescripción estaba superado.

 

La DIAN es tan conocedora de la omisión en la que incurrió al no expedir los actos administrativos que constituyeran los siniestros que solicita en su incidente de reparación en la pretensión número 3, que el despacho declare su ocurrencia.

 

Siendo la DIAN la parte asegurada y beneficiaria del contrato de seguro, es esa entidad la única legitimada para declarar la ocurrencia del siniestro a través del acto administrativo correspondiente, y por ello mal podía solicitarse al juez un acto propio de su competencia.

 

De otra parte, tampoco existe una indebida interpretación del art. 1083 del C. de Co ya que el fallador de 2ª instancia también de forma acertada, decidió exonerar a las compañías de seguros por “falta de interés asegurable del asegurado, puesto que no hubo actividad comercial de exportación”.

 

A pesar de la claridad y legalidad anterior, para el demandante afirmar que la sentencia es equivocada, se sustenta en un concepto equivocado del interés asegurable, cual es la de considerar que el mismo está contemplado en el art. 1083 del C. del Co, “olvidando las demás normas que lo regulan y así de forma errada, da a entender (…) que es el patrimonio o relación de contenido económico de la DIAN el que en últimas tiene el interés asegurable por ser asegurados y beneficiarios en las pólizas”.

 

Sin embargo, siendo las únicas partes del contrato del seguro el tomador y el asegurador[9] y el interés asegurable un elemento esencial del contrato de seguro[10], “la falta del interés asegurable determina la ausencia de contrato de seguro y por ende surge la exoneración de responsabilidad del asegurador, como así fue declarado judicialmente”.

 

La sentencia además puso de presente que el asegurado no ejecutó ninguno de los actos para los cuales fue celebrado el contrato de seguro, ni pensó en ejecutarlos. Luego, ante la ausencia de contrato de seguro por inexistencia de interés asegurable del asegurado, resulta ajustado a derecho el fallo demandado y por ello improcedente la prosperidad de la demanda de casación.

 

6.3.  Axa Colpatria Seguros S.A.

 

Señala que el demandante no tiene “legitimación en la causa”, entendiéndose como “el interés que le puede asistir para debatir lo discutido en el trámite que dio origen a la sentencia atacada”, por los siguientes motivos:

 

(i) En el caso de estudio, si bien la apoderada de la DIAN interpuso recurso de apelación en contra de la sentencia de primera instancia, “los argumentos esgrimidos como sustento ante el juzgador de segunda instancia no contenían un reproche serio y fundado contra las motivaciones de la decisión tomada por el a quo”. El Tribunal procedió a hacer el estudio del caso, en razón a que el apoderado de la Agencia Nacional de Defensa Jurídica del Estado sí atacó la sentencia y por lo mismo;

 

(ii) Falta congruencia entre el recurso de apelación incoado por la DIAN en contra de la sentencia del a quo y la demanda de casación, lo cual conlleva a una carencia del presupuesto procesal.

 

De otra parte, en relación con el artículo 860 del E.T., la demanda ofrece una interpretación que rebasa el texto mismo del artículo.

 

El artículo 860 del E.T., no da alternativa a la DIAN de expedir o no expedir el acto administrativo en el cual se declare improcedente la devolución realizada al contribuyente y mucho menos permite que ese acto administrativo no le sea notificado al asegurador que ha expedido la póliza. El legislador fue claro y contundente al establecer que si la DIAN, luego de analizar la devolución que le hizo al contribuyente que allegó la póliza, encuentra que la devolución no era procedente, ésta debía emitir la liquidación oficial de revisión y notificarla al garante para que éste sea solidariamente responsable, quien podrá agotar los recursos a que haya lugar e incluso acudir al medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho ante la jurisdicción contenciosa administrativa.

 

La norma no contiene la hipótesis que se propone en la demanda. “En materia tributaria las regulaciones son expresas y no pueden derivarse obligaciones para los contribuyentes o sus garantes de interpretaciones extensivas”. “El contenido del artículo es claro en señalar un término de dos años para hacer efectiva la póliza y con la conducta de la DIAN de acudir al incidente de reparación integral se está transgrediendo ese plazo perentorio establecido en la ley”.

 

Cuando la norma indica “la garantía de que trata este artículo tendrá una vigencia de dos años”, se hace referencia al término en que la póliza operará como garantía de las eventuales obligaciones que se deriven de la devolución que se haga al contribuyente.

 

Por su parte, cuando indica que “si dentro de este lapso la Administración Tributaria notifica liquidación oficial de revisión, el garante será solidariamente responsable por las obligaciones garantizadas, incluyendo el monto de la sanción por improcedencia de la devolución”, se establece la consecuencia que se deriva a un tercero por la expedición y notificación de la liquidación oficial de revisión.

 

De admitirse que el artículo 860 del Estatuto Tributario sólo regula los casos en que se emite liquidación oficial, mas no los casos en que ésta no se emite, llevaría a que se presente un vacío legal y una obligación irredimible a cargo de la aseguradora, la que estaría obligada a afectar la póliza sin que medie la resolución que indique las razones que conllevan a tal afectación y la cuantía de la misma de manera indefinida en el tiempo. Es decir que la DIAN podrá hacer el cobro en el momento que quiera, sin que medie un procedimiento legal en el que la aseguradora pueda ejercer su derecho de defensa, agotar los recursos necesarios y acudir ante el juez competente para que se dirima cualquier controversia respecto del valor pretendido por la DIAN.

 

Al respecto cabe preguntar ¿En qué normativa se encuentra regulado el otro procedimiento que la DIAN alega se puede dar para afectar la póliza sin que sea necesaria la expedición de la liquidación oficial? ¿Si no existe liquidación oficial, cómo se determina el monto de la obligación a cargo del contribuyente y el garante? ¿Cómo puede el garante ejercer el derecho de defensa si no existe acto administrativo frente al cual ejercer la vía gubernativa? ¿Qué ocurre con la solidaridad predicada en el artículo 860 del E.T.?

 

Si no existe norma que regule el otro trámite indicado por la DIAN, debe concluirse que no es posible su ejercicio, en virtud del artículo 6 de la Constitución Política, por el cual los servidores públicos sólo pueden realizar las acciones autorizadas en la ley. “Al confrontar el artículo 853 del E.T. puede constatarse el imperativo que dicha norma le impone al jefe de la unidad de devoluciones de proferir actos para ordenar, rechazar o negar las devoluciones, estudiando y verificando las mismas y profiriendo los actos administrativos que las normas posteriores regulan”.

 

Si para afectar la póliza el acto administrativo requerido para ello puede darse dentro del trámite del incidente de reparación integral, “¿En qué momento podrá la aseguradora o el garante agotar la vía gubernativa? ¿Este tipo de recursos deberá ejercerlos ante el juez que tramita el incidente de reparación integral, según la teoría de la DIAN? Claramente esto conlleva un rompimiento de la división de poderes establecida en la norma Superior”.

 

La única manera de “hacer efectiva la póliza” es con el procedimiento señalado en el artículo 860 del E.T. y “como no existió liquidación oficial proferida por la DIAN, la oportunidad para afectar la póliza precluyó por la conducta pasiva de los funcionarios de esta entidad y esta no puede revivirse con el incidente de reparación integral ni con un indebido trámite de casación, la única opción que tiene la DIAN es repetir contra los funcionarios que omitieron cumplir las funciones de su cargo”.

 

Recuerda que el Tribunal realizó un análisis normativo y jurisprudencial que le permitió arribar a la conclusión a la que llegó “trayendo a colación una sentencia del Consejo de Estado, proferida en el proceso tramitado bajo el radicado No. 54001233300020130030501”, en la cual se indicó:

 

“(…) el siniestro cubierto por la garante ocurre con la expedición de la resolución sanción, y en ese momento nace el interés y la legitimación del garante (compañía de seguros) para actuar en el procedimiento que se adelanta ante la Administración, pues en ese acto administrativo se declara la improcedencia de la devolución y se ordena el reintegro a que haya lugar.

 

Al respecto, la Sala precisó En efecto, la sala ha dicho que el artículo 860 del Estatuto Tributario, vigente para la época de los hechos, preveía que cuando el contribuyente presentaba con la solicitud de devolución una garantía a favor de la Nación, por un valor equivalente al monto objeto de devolución, la Administración debía entregar el cheque, título o giro dentro de los cinco días siguientes. Si dentro del término de vigencia de la garantía, que era de seis meses, la Administración practicaba requerimiento especial o notificaba del pliego de cargos para imponer la sanción por devolución improcedente, el garante respondía solidariamente por las obligaciones garantizadas y por la sanción por devolución improcedente establecida en el artículo 670 del Estatuto Tributario, con los intereses correspondientes. Estas obligaciones se harían efectivas una vez quedara en firme la liquidación oficial o la sanción.

 

De la interpretación armónica de los artículos 828 (4) y 860 del Estatuto Tributario se desprende que en el caso de devoluciones con garantía, el acto que determina la responsabilidad del garante y la exigibilidad de la obligación a su cargo es la resolución que declara la improcedencia de la devolución y ordena el reintegro. Para que dicho acto administrativo pueda servir de fundamento para el cobro coactivo debe estar ejecutoriado, esto es, que se cumpla respecto de él alguno (sic) los presupuestos de que da cuenta el artículo 829 ibídem.”

 

El Tribunal también citó la decisión 25000232700020120050901, en la cual el Consejo de Estado consideró lo siguiente:

 

“Así pues, cuando ocurre el “siniestro” que estaría constituido por la resolución que impone la sanción o por la ejecución forzosa de la sanción dentro del proceso coactivo administrativo, es cuando surge el interés o legitimación de las compañías aseguradoras para actuar dentro del proceso que se surta ante la administración tributaria y/o demandar, ante la jurisdicción contenciosa administrativa los actos que ella expida, en el límite de cobertura de la póliza de seguro”

 

De lo anterior se sigue que el Tribunal realizó una correcta interpretación y aplicación del artículo 860 del Estatuto Tributario.

 

Frente al cargo según el cual, el Tribunal hizo una interpretación errada de los artículos 1045, 1072, 1080,1083 del Código de Comercio y la aplicación indebida del artículo 1055 ídem, señala que el fundamento de la sentencia no giró “en torno al contrato de seguro”, lo cual constituye óbiter dicta, sino en lo relacionado con el artículo 860 del Estatuto Tributario -ratio decidendi-, en respuesta a los argumentos ofrecidos por la Agencia Nacional de Defensa Jurídica del Estado, por cuya situación “el cargo predicado por el casacionista deje de tener peso jurídico” y, por lo mismo, está llamado a no prosperar.

 

Otro de los reproches al fallo proferido por el Tribunal es la no aplicación del artículo 1054. Según el demandante el ad quem entendió que el riesgo asegurado presuponía la expedición del acto administrativo que debía expedir la DIAN, lo que no debió exigirse.

 

No existió falta de aplicación del artículo 1054, sino contrariamente fue aplicado. La norma es clara al indicar que la realización del riesgo asegurado genera la obligación del asegurador de pagar la indemnización, ante lo cual el Tribunal se dio a la tarea de revisar la póliza que se había expedido y se percató que la misma se rige por una regulación específica, en la cual el riesgo que cubre la aseguradora es el que el tomador del seguro no cumpla la normatividad tributaria que regula las devoluciones.

 

El Tribunal verificó con la prueba recogida en el incidente la falta de expedición del acto administrativo a cargo de la DIAN, por lo cual no se concretizó la realización del riesgo asegurado.

 

En relación con la no aplicación del artículo 1077 del Código de Comercio, omite la DIAN tener en cuenta que el siniestro para estas pólizas no se demostraba afirmando que el contribuyente incumplió las normas, sino que debía demostrarlo generando un acto administrativo dentro de un periodo de 2 años, tal y como lo señala el artículo 860 del Estatuto Tributario, cuyo acto debía notificársele a cada asegurador.

 

El Código de Comercio para los seguros en general, regula que el asegurado le reclame al asegurador y le acompañe las pruebas del siniestro y la cuantía, pero para esta póliza, se señaló un procedimiento específico para formular la reclamación en el Estatuto Tributario, el cual no fue adelantado por la DIAN y, por lo mismo, no fue acreditado el siniestro ni su cuantía.

 

Respecto del aducido carácter inmodificable de los artículos 1054 y 1072 del Co. de Co., el Estatuto Tributario reglamentó para los casos de devoluciones solicitadas por los contribuyentes, la expedición del seguro de cumplimiento de disposiciones legales y “señala el procedimiento para tramitar la reclamación ante el asegurador, dejando de lado la reclamación establecida en el Código de Comercio”.

 

 Entonces la regulación del Código de Comercio no se varió por el mero querer del asegurador o del ad quem, sino por la existencia de una norma especial.

 

Respecto del segundo cargo, se insiste, no fueron las normas de seguros las que sirvieron al ad quem para proferir su sentencia, pues el asunto se resolvió con el contenido del artículo 860 del Estatuto Tributario y la jurisprudencia del máximo órgano de lo contencioso administrativo.

 

En igual sentido ocurre con las consideraciones esgrimidas respecto al supuesto error en la aplicación del artículo 860 del Estatuto Tributario. La casacionista le quiere dar a la expresión “si” un alcance que no tiene. Que el Tribunal no le haya dado ese sentido que ella quiere no se constituye en un error de aplicación; el operador jurídico está en la libertad de aplicar las normas al proferir su decisión y no puede calificarse como errada cuando no corresponde al sentido o aplicación que una parte quiere darle, máxime cuando propone rebasar su sentido.

 

Vale mencionar que con los argumentos esgrimidos en este reproche la casacionista incurre en error de técnica, toda vez que en el primer cargo alega la indebida interpretación del artículo 860 ibídem y ahora invoca un error en la aplicación. Por tanto, la Sala debe inhibirse de estudiar los argumentos repetitivos que plantea en el cargo segundo.

 

No obstante lo anterior, para el evento en que se considere pertinente el estudio del mismo, deberá tener en cuenta la Sala que el argumento medular que llevó al Tribunal a no imponer a los aseguradores la obligación indemnizatoria fue la aplicación correcta del artículo 860 del Estatuto Tributario, en el cual se fijó un procedimiento específico para afectar la póliza de cumplimiento de disposiciones legales que el contribuyente otorgó al recibir la devolución de la DIAN; procedimiento que, indefectiblemente, conlleva la expedición de un acto administrativo en el cual se señalan las razones por las cuales no procedía la devolución y se realiza la liquidación oficial, señalando el monto de la obligación y que necesariamente debe notificarse al asegurador para que surja la obligación tal y como lo ha indicado el Consejo de Estado.

 

La impugnante para darle el alcance perseguido al artículo 860 del Estatuto Tributario, indica que el correspondiente inciso regula el evento en que dentro de los dos años se lleve a cabo el procedimiento administrativo y se notifique la liquidación oficial de revisión al garante, con lo cual éste es solidariamente responsable, pero que pueden existir otros eventos en los cuales el garante también deba responder.

 

Esto es contrario al texto mismo de la norma, la cual no regula la hipótesis que plantea la casacionista, porque el efecto de no proferir el acto administrativo citado es la preclusión de la oportunidad para vincular al asegurador y/o hacerle exigible la obligación.

 

Pretender darle un alcance diferente es buscar extender su contenido a hipótesis no reguladas. La solidaridad para que exista debe tener fundamento en una norma y en la hipótesis que pretende la DIAN, brilla por su ausencia en el Estatuto Tributario.

 

En relación con el tercer cargo, el mismo es incompatible con los anteriores, los cuales suponen estar conforme con la declaración fáctica, situación por la cual debe desestimarse.

 

No obstante, precisa que, conforme con lo dispuesto en el artículo 29 del Código Penal, en esta materia no se investiga a la persona jurídica, sino al representante legal de ésta, quien puede ser considerado como autor de la conducta punible.

 

Si bien los tomadores de los seguros de cumplimiento de disposiciones legales eran las personas jurídicas, quienes incurrieron en las conductas delictivas fueron sus representantes legales.

 

El Tribunal además sí valoró las pólizas que el casacionista le enrostra no haber apreciado, y las tuvo en cuenta para llegar a la conclusión de que se había omitido por parte de la DIAN el trámite exigido por el Estatuto Tributario para hacerlas responsables.

 

Recordó que, en la cláusula 3.9.2. de las condiciones generales relacionada con la formalización del reclamo, se pactó que “para dar cumplimiento al artículo 1077 del Código de Comercio, el asegurado deberá notificar a Colpatria de acuerdo a la ley, el acto administrativo que declare el incumplimiento de la respectiva devolución legal a cargo del afianzado. Colpatria tiene derecho a interponer los recursos legales que considere procedentes contra el acto administrativo que declare la ocurrencia del siniestro.”

 

De otra parte, en relación con las resoluciones de devolución expedidas por la DIAN, por medio de las cuales ordenó la devolución solicitada por cada contribuyente previo al otorgamiento de la respectiva póliza; la demanda no indica alguna indebida valoración. Estas resoluciones, y así podrá constatarlo la Sala, sólo señalan que cada contribuyente presentó la solicitud de devolución de IVA con presentación de la póliza, motivo por el que se hizo la devolución inmediata del dinero a favor del contribuyente.

 

Ninguna de esas resoluciones analiza la procedencia o no de la devolución, pues este tipo de estudios se realizan cuando la DIAN profiere el acto administrativo que define la improcedencia de la devolución y hace la liquidación oficial, y como en todos los casos materia del incidente la DIAN no profirió ese acto administrativo, tampoco hizo dicho estudio.

 

6.4. La Fiscalía.

 

 

Señala el delegado cómo, a pesar que el objeto material de los injustos recayó sobre dineros públicos, la interpretación del Tribunal se ofrece “como la más jurídica”, en tanto preserva principios y valores de jerarquía superior como los de buena fe y orden justo, y al mismo tiempo “excluye el dolo como ‘riesgo asegurable’” o fuente generadora de riqueza; aspectos transversales en la sentencia atacada, que en sintonía con la regulación de los elementos esenciales del contrato de seguros[11], imposibilitan la vocación de prosperidad de las pretensiones indemnizatorias de la víctima.

 

En relación con el artículo 860 del Estatuto Tributario, indica que la autoridad administrativa representada por la DIAN, en su momento debió ejercer los mecanismos legales (cobro coactivo) a su alcance y proferir previamente las actuaciones administrativas de requerimiento especial, liquidación oficial o la resolución sanción a que hubiere lugar con miras a “hacer exigible el pago de las pólizas” que garantizaban el cumplimiento de las disposiciones legales respecto de las reclamaciones tributarias, para cuyo propósito a la DIAN le bastaba verificar el carácter irregular o indebido de las devoluciones efectuadas a los contribuyentes, sin necesidad de agotar o atenerse a las contingencias de un proceso penal para tal efecto.

 

La Corte Constitucional “aclaró la interpretación de esa normativa (…), en el sentido de que dicho proceder constituye una garantía encaminada a evitar que el erario sufra un detrimento a causa de devoluciones indebidas de dinero a los contribuyentes”. De donde se sigue, en este caso, que la Administración estaba compelida a surtir prontamente los mecanismos administrativos, los cuales garantizan el debido proceso.

 

Aclara, sin embargo, que en el incidente de reparación las partes también pueden “ejercer su derecho a la defensa y al debido proceso”; pero, para mayor eficacia de los fines constitucionales y procesales proclamados, la DIAN debe “ejecutar en forma primigenia y preferente, esos mecanismos administrativos previstos en la legislación tributaria”.

 

En punto del artículo 1045 del Código de Comercio, destaca como el “riesgo asegurable” es uno de los requisitos esenciales del contrato de seguro, y su significado se comprende mejor sí se le vincula con el patrimonio económico que pudiere verse afectado dentro de esa relación contractual.

 

Por su parte, el “interés asegurable” corresponde a una situación en la que “la realización del riesgo –ocurrencia del siniestro- repercute negativamente en la hacienda (sic) de una persona, y precisamente a través del seguro lo que se busca es conjurar dicha afectación de forma anticipada. Así, el riesgo asegurable se predica más del evento incierto que no depende exclusivamente de la voluntad del tomador, del asegurado o del beneficiario, cuya realización (siniestro) deriva la obligación reparadora por parte del asegurador”.

 

Acota que “el hecho de que la improcedencia de las devoluciones fuere el resultado de conductas delictuales, perpetradas por agentes vinculados al tomador y al asegurado, no implica en sí mismo la anulación del contrato de seguros por ausencia del riesgo asegurado, pues dichas eventualidades también se encuentran previstas como probables dentro de la misma legislación, específicamente en el artículo 670 del Estatuto Tributario; lo que conlleva (…), una vez demostradas tales ilicitudes, a consecuencias jurídicas diferentes respecto de la sanción y responsabilidad de las partes en esas contrataciones, máxime si estas obraron con dolo o mala fe”.

 

Habiéndose demostrado el entramado criminal desplegado por los infractores, “no puede pretenderse ahora, bajo ese conocimiento de causa, la condena irrestricta a los terceros de buena fe que participaron en dichas negociaciones, respecto del pago de los hechos siniestrados en forma preconcebida y deliberada por los sentenciados (…), las ilicitudes cometidas por los infractores no pueden ser constitutivas en modo alguno del riesgo asegurado, toda vez que ello contraría los principios y valores de buena fe y equidad que proclama la Constitución Política”.

 

En relación con el artículo 1055 del Código de Comercio, en punto de la inasegurabilidad de los actos potestativos del tomador, asegurado o beneficiario, así como el dolo y la mala fe, se debe tener en cuenta que “la presunción de buena fe que se espera de las distintas partes intervinientes en el contrato de seguro, impide predicar aquí que las compañías en cuestión hubieren propendido por asegurar estos eventos delictuales, pues muy seguramente de haber conocido lo que se fraguaba al interior de las mismas hubieren optado por no emitir las pólizas correspondientes, conforme las restricciones de que trata el artículo mencionado”.

 

Lo que se asegura con el contrato de cumplimiento de disposiciones legales es “el riesgo económico producto de la inobservancia de la ley en relación con el trámite de las devoluciones tributarias declaradas luego como improcedentes, lo que no necesariamente se traduce en un subterfugio criminal al interior de las mismas, aunque en un primer momento las pólizas sean exigibles e incluso pagadas a favor de la entidad asegurada, con independencia de sus causas y que esta sea descubierta después, y menos aún si el dolo o temeridad se predican de algunos agentes vinculados con alguna de las partes de esa triada contractual”.

 

Es así como el artículo 1058 del Código de Comercio preceptúa que el contratante tiene la carga de “declarar sinceramente los hechos o circunstancias que determinan el estado del riesgo, según el cuestionario que le sea propuesto por el asegurador”, porque de lo contrario, la reticencia o inexactitud sobre estos aspectos, siempre que sea dolosa, “producirá la nulidad relativa del seguro”.

 

6.5. Ministerio Público.

 

 

En el cargo primero, el problema jurídico a resolver en el sub examine, se contrae a dilucidar si el fallo está incurso en interpretación errónea del artículo 860 del Estatuto Tributario, así como la indebida interpretación y falta de aplicación del artículo 1055 del Código de Comercio, referidas a las reclamaciones sobre pólizas que amparan los tramites de devolución del IVA.

 

El fallo destacó que no se probó la existencia del perjuicio asociado de manera directa a la resolución sanción, ante la carencia del acto administrativo por medio del cual se debía reconocer el siniestro.

 

Indicó la sentencia que “en algunas” pólizas especialmente las que expidieron la Compañía Aseguradora de Fianzas S.A. CONFIANZA y Seguros del Estado S.A., “se estableció que se entendía causado el siniestro a la ejecutoria de la resolución administrativa que declara el incumplimiento que ampara la respectiva póliza”. Es decir, que dentro de la autonomía de la voluntad que gobierna los negocios de los particulares, y así lo aceptó la DIAN, se pactó que la obligación de la aseguradora surgía, “si y solo si” la autoridad tributaria expedía el acto administrativo que declara improcedente la devolución.

 

El Tribunal no incurrió en el yerro alegado por la censura, pues en sentencia del Consejo de Estado -radicado 2012-00509-01 (19879)-, se indica que con la liquidación oficial de revisión se entiende configurado el ‘siniestro’ y nace la obligación de la aseguradora de pagar la suma liquidada y, si se trata de deudor solidario, con mayor razón. No puede perderse de vista que el propio artículo 860 del Estatuto Tributario dispone que si en los dos años de vigencia de la garantía, la Administración Tributaria notifica el requerimiento especial o el contribuyente corrige la declaración, el garante será solidariamente responsable por las obligaciones garantizadas, incluyendo el monto de las sanciones por improcedencia de la devolución.

 

La reparación del daño en el incidente de reparación parte de que la fuente de obligación se encuentra acreditada al existir sentencia condenatoria que declara la responsabilidad penal del procesado, lo cual faculta a la víctima para iniciar el trámite incidental en pro de encontrar satisfechas sus pretensiones indemnizatorias.

 

Es así como este mecanismo ya no encuentra su eje gravitacional en el compromiso penal de la persona, sino en su responsabilidad civil como producto de la conducta delictiva. “Ahora, la reparación integral a la víctima abarca, además de los derechos a la verdad y la justicia, la reparación, la cual, tomada en su perspectiva económica, contiene la retribución de los perjuicios materiales y morales. Por todo esto (sic), ‘se ofrece diáfana, la negligencia de la DIAN, pues no adelantó el debido proceso interno para proceder a declarar el siniestro como se lo exigían las normas especiales del Estatuto Tributario (art. 860 E.T.), lo cual era requisito sine qua non”.

 

En segundo cargo el demandante censuro? la sentencia del Tribunal, por aplicación indebida del artículo 1055 del C. de Co. y del inciso segundo del artículo 860 del Estatuto Tributario.

 

Sin embargo, no le asiste razón pues la sentencia de segundo destaco? con acierto, que ninguna entidad aseguradora puede asegurar el dolo ni la culpa grave, pues ello no solo constituye objeto ilícito, sino que desconoce uno de los elementos sin los cuales no podría existir el contrato de seguro, que hace referencia, como es lógico en esta clase de contratos, al interés asegurable.

Es así como la Sala de Casación Civil, en el Expediente No. 68001 310300120CC0031101, indicó que “en materia de seguros, la culpa grave -al igual que el dolo- constituye una situación excluyente ab initio de la cobertura asegurativa, razón por la cual en lo concerniente a su estructuración ostenta ciertos rasgos objetivos, que no pueden desdeñarse, ya que aun cuando no puede negarse que la culpa está configurada como ingrediente de una conducta, lo cierto es que igualmente opera como presupuesto constitutivo de una exclusión del amparo, proyectado conforme a las reglas de la técnica aseguradora que gobierna lo relativo a la delimitación del riesgo”.

 

Adicionalmente, en relación con el interés asegurable, el artículo 1083 del C.Co. señala que es asegurable “todo interés lícito” y susceptible de estimación en dinero. “Es decir, en concordancia con lo estatuido por el artículo 1055 ibídem, dicho interés asegurable estriba en la relación de carácter económico o pecuniario de origen lícito que ostenta el asegurado sobre un bien o sobre un derecho estimable en dinero, cuyo dominio, uso o aprovechamiento resulte amenazado por uno o varios riesgos, pero lo que no se podía asegurar era precisamente un interés ilícito, como lo pretendían hacer los procesados, de quienes se probó por los fallos de instancia, actuaron dolosamente frente a la reclamación de unas cuantiosas e ilegítimas devoluciones de IVA ante la DIAN”.

 

 

En relación con el tercer cargo, el Tribunal destacó que el contrato de seguro no nació a la vida jurídica, pues las personas y empresas tomadoras de los mismos actuaron de mala fe, ya que de antemano sabían sobre la defraudación que estaban ejecutando, pues lo cierto es que no hubo ninguna actividad comercial de exportación, y aun así actuaron protervamente para lograr obtener fraudulentamente unas devoluciones del impuesto del valor agregado, IVA, sobre exportaciones ficticias.

 

Según se relacionó en los fallos de instancia, a través de las reclamaciones efectuadas en que anexaron documentos falsos, mismos que fueron avalados por los representantes legales y revisores fiscales de dichas empresas reclamantes, se constituyeron dichas garantías de manera dolosa a favor de la DIAN, con el propósito de inducir en error y defraudar a la entidad recaudadora.

 

Fue a través de las resoluciones para las devoluciones de IVA por parte de la DIAN, como se destacó por parte del juez de primera instancia, que se realizaron las cuantiosas erogaciones entregadas por el fisco, dinero que fue recibido fraudulentamente por parte de los procesados, lo cual generó un detrimento patrimonial para el Estado y fue objeto de la sentencia condenatoria base del incidente de reparación integral contra los enjuiciados.

 

El Tribunal señaló que el haber adquirido los procesados las pólizas de manera dolosa, faltaban al principio de buena fe inmerso en toda clase de contratos, el que además se presume y que para el contrato de seguro la buena fe cobraba especial relevancia, toda vez que los asegurados adquirieron una póliza para cubrir un evento en el que no importaba la ocurrencia del siniestro.

 

Por todo lo anterior el fallo del Tribunal no incurrió en los yerros que le atribuye la censura, y no procede casar la sentencia, toda vez que la valoración jurídica efectuada por el ad quem no condujo, desde este estricto punto de vista, a desbordar el entendimiento propio de las normas aplicables al caso concreto, por lo que es jurídicamente correcta la decisión de segunda instancia.

 

6.6. Los civilmente responsables.

 

La defensa de Juan Fernando Serna Villa, Hugo Fernando Gravini González y Jhon Jairo Carvajal Gutiérrez, indicó guardar silencio, como quiera que el debate específico de casación, está delimitado a aspectos respecto de los cuales sus prohijados carecen de interés. 

 

VII. CONSIDERACIONES DE LA CORTE

 

7.1. Cuestiones previas.

 

7.1.1. Alega Axa Colpatria Seguros S.A. que la DIAN carece de interés para recurrir en casación, pues sus planteamientos no tienen unidad temática con lo manifestado por la misma entidad ante el Tribunal, toda vez que la sentencia impugnada fue producto de la apelación promovida por la Agencia Nacional de Defensa Jurídica del Estado, mas no por la formulada por aquélla con argumentos que no atinaron a controvertir los motivos de la sentencia.

 

Conforme con el artículo 610 del Código General del Proceso, la Agencia Nacional de Defensa Jurídica del Estado (ANDJE) está facultada para actuar como apoderada, o como interviniente en todas las jurisdicciones “en cualquier estado del proceso” en los asuntos “donde sea parte una entidad pública” o donde se considere necesario defender los intereses patrimoniales del Estado.

 

El parágrafo 1º del mismo artículo, establece que cuando la ANDJE actúa como interviniente, podrá proponer excepciones previas, de mérito, “coadyuvar” la demanda u oponerse, aportar pruebas, solicitarlas, intervenir en su práctica, interponer recursos ordinarios y extraordinarios, llamar en garantía, solicitar medidas cautelares o su levantamiento sin prestar caución, impugnar las providencias, incluidas las que aprueban acuerdos conciliatorios o que terminen el proceso por cualquier causa y, en general, cuenta con “las mismas facultades atribuidas legalmente a la entidad o entidades públicas vinculadas como parte en el respectivo proceso”.

 

De lo expuesto se sigue que las actuaciones en el incidente de reparación tanto de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales en calidad de víctima y en beneficio del interés público que representa, como las desplegadas por la ANDJE a favor de la misma parte y en procura de idéntico interés, constituyen unidad de defensa.

 

Por tanto, resulta irrelevante si la apelación fue promovida directamente por la víctima o por la Agencia legitimada para defenderla, máxime cuando ésta no sólo promovió el recurso de apelación, también suscribió la demanda de casación en la cual expresó su voluntad de coadyuvarla y acoger “plenamente su argumentación, solicitudes y demás contenidos de la misma”, en ejercicio de su prerrogativa para actuar en cualquier estado del proceso con las mismas facultades atribuidas a la DIAN.

 

 De otra parte, cabe precisar que con la admisión de la demanda fueron superados sus defectos lógico argumentativos, pues pese a las deficiencias de esa naturaleza, se advierten comprensibles sus cuestionamientos sustanciales. Por tanto, la Sala no se pronunciará respecto de señalamientos dirigidos contra la corrección formal del libelo.

 

7.1.2. En relación con la competencia del juez penal para resolver sobre la responsabilidad contractual de las aseguradoras vinculadas a este trámite, cabe precisar que:

 

(i) En el proceso incidental instituido -en los artículos 102 y siguientes del Código de Procedimiento Penal de 2004- tanto las víctimas como el condenado penalmente -o su defensor- pueden pedir que se convoque a los terceros civilmente responsables[12].

 

(ii) Conforme con el artículo 108 ídem, comprendido en armonía con las sentencias C-423 de 2006, C-425 del mismo año y C- 409 de 2009 proferidas por la Corte Constitucional, las compañías aseguradoras también pueden ser vinculadas a la actuación por solicitud de cualquiera de los sujetos procesales antes mencionados para que respondan por la indemnización pecuniaria que les corresponda, en virtud de la cobertura amparada en contrato de seguro válidamente celebrado.

 

Esto por cuanto, de acuerdo con la última de las providencias citadas, el incidente de reparación es un instrumento de justicia restaurativa mediante el cual se propende por una solución integral, eficaz, breve y oportuna de reparación, para hacer efectiva la indemnización por parte de todos los obligados a ello o que “deban sufragar los costos de tales condenas”, cuales son: el condenado, el tercero civilmente responsable y “la aseguradora”.

 

Además, acorde con el artículo 11 del Código de Procedimiento Penal de 2004, la víctima tiene derecho a una “pronta e integral reparación” de los daños sufridos, a cargo del autor o partícipe del injusto “o de los terceros llamados a responder en los términos de este Código” y el Estado el deber de garantizarle real acceso a la administración de justicia.

 

7.2. Generalidades del contrato de seguro: clasificación, caracterización, partes, prueba y elementos esenciales.

 

(i) Los contratos comerciales de seguro son celebrados por compañías aseguradoras[13] que operan en el mercado con ánimo de lucro. Esto los diferencia de otros tipos de aseguramiento como los seguros sociales, contratos de medicina prepagada y seguros mutuales[14].

 

De acuerdo con el artículo 1082 del Código de Comercio, los seguros comerciales pueden ser de “daños” o de “personas”. Los primeros a su vez –de interés para el presente proceso- pueden ser “reales” o “patrimoniales”.

 

Los seguros de daños son aquellos en el que el interés asegurable es la relación económica apreciable en dinero, de contenido patrimonial determinable y medible en especies monetarias[15].

 

(ii)  El contrato de seguro es un negocio jurídico consensual, bilateral, oneroso, aleatorio y de ejecución sucesiva (artículo 1036 del Código de Comercio) y, por regla general, de carácter indemnizatorio, particularmente en los seguros de daños.

 

Que el contrato sea consensual significa que se perfecciona por el sólo consentimiento de las partes, sin que deba ser vertido en documento o en alguna forma específica.

 

No obstante, cabe precisar que, de acuerdo con el artículo 1046 ídem, el contrato de seguro se prueba “por escrito o por confesión”.

 

La prueba por escrito se refiere a documentos en los que conste los elementos esenciales del contrato, la identidad de las partes, así como su consentimiento recíproco, mas no a documentos ad sustantian actus porque, como viene de verse, aquellos elementos del negocio jurídico también pueden acreditarse mediante confesión y, por lo mismo, el que conste por escrito no es requisito de su existencia y validez.

 

(iii) Conforme con el artículo 1037 del mismo Código, las partes en el contrato de seguro son: (a) el “asegurador”, persona jurídica que asume los riesgos, y (b) el “tomador”, persona que, obrando por cuenta propia o ajena, traslada los riesgos al primero de los mencionados.

 

No obstante, junto al “tomador” se encuentran tanto el “asegurado” como el “beneficiario”. Estas denominaciones hacen referencia a posiciones jurídicas y todas bien pueden recaer en una sola persona –o grupo de personas- o en diferentes personas o grupos de estas, y sus características no son necesariamente idénticas en los distintos tipos de seguro comercial.

 

Concretamente en los seguros de daños (a) el “tomador” es quien concurre con la aseguradora a formular las manifestaciones recíprocas de voluntad que constituyen el contrato, (b) el “asegurado” es el titular del interés asegurable y (c) el “beneficiario” es el llamado a recibir la indemnización en caso que ocurra el siniestro.

 

(vi) De acuerdo con el artículo 1045 del Código de Comercio, los elementos esenciales del contrato de seguro son (a) el interés asegurable, (b) el riesgo asegurable, (c) la prima o precio del seguro y (d) la obligación condicional a cargo del asegurador.

 

La obligación del asegurador en los seguros de daños patrimoniales consiste en el pago de la indemnización una vez se constituya la condición positiva y suspensiva, cual es la realización del siniestro. De manera que por regla general aquella se hace exigible a partir de la ocurrencia de este.

 

No obstante, cabe precisar que, por ejemplo, en los seguros de responsabilidad civil, conforme con el artículo 1131 del C. de Co., para la exigibilidad de la obligación del asegurador en necesario que, además del siniestro, la víctima del daño causado por el asegurado formule contra éste una reclamación judicial o extrajudicial.

 

De modo que si bien en el derecho comercial, en punto de los contratos de seguro (i) el siniestro es requisito necesario para la exigibilidad de la obligación a cargo del asegurador y (ii) la exigibilidad de esta puede surgir –aunque no siempre- a partir de la ocurrencia de aquel; cada uno de estos significantes tiene su respectivo significado ontológico, con identidad propia y diferenciada.

 

El siniestro, por su parte, conforme con el artículo 1072 del Código de Comercio, es “la realización del riesgo asegurado”; se refiere entonces a la ocurrencia del hecho dañoso que se estipula como condición para el surgimiento de la obligación del asegurador. La exigibilidad de esta alude a la satisfacción de condiciones adicionales a partir de las cuales emerge su responsabilidad contractual y el beneficiario queda válidamente facultado para pedir o reclamar el pago de la indemnización.

 

En consecuencia, los conceptos de “siniestro” y “exigibilidad” de la obligación no son conceptos equiparables ni sustituibles entre sí.

 

(v) El interés asegurable, de acuerdo con la sentencia C-269 de 1999, es el objeto del contrato de seguro, equivale a “la relación económica, amenazada en su integridad por uno o varios riesgos, en que una persona se halla consigo misma o con otra persona, o con otras cosas o derechos tomados en sentido general o particular”[16], el cual presenta características diversas según se trate de seguros de daños o de personas.

 

En los seguros de daños el interés asegurable es la relación económica que vincula a una persona o a un grupo de personas –naturales o jurídicas- a un determinado bien o patrimonio -constitutivo del objeto sobre el que recae el aseguramiento- y cuya situación jurídica es digna de protección[17].

 

El objeto del contrato de seguro es entonces el interés asegurable – es decir, la relación económica antes mencionada- y el objeto asegurado es simplemente el bien o patrimonio que resultaría afectado al configurarse el siniestro.

 

Por su parte, riesgo es la posibilidad de un suceso incierto -que de llegar a ocurrir resulta dañoso para quien tiene el interés asegurable- el cual, por regla general no puede depender “exclusivamente de la voluntad del tomador, del asegurado o del beneficiario” y cuya realización configura la condición convenida que da origen a la obligación del asegurador. Los hechos ciertos, salvo la muerte, y los físicamente imposibles, no constituyen riesgo y son, por tanto, extraños al contrato de seguro (artículo 1054 del C. Co.).

 

El dolo, la culpa grave y los actos meramente potestativos del tomador, asegurado o beneficiario, en principio no son asegurables (artículo 1055 ídem). Contrario sensu, sí son asegurables la culpa grave y el dolo o actos potestativos de personas que no constituye ninguna de aquellas calidades, cual es el caso, por ejemplo, de los seguros de hurto, cuyo acto constitutivo del siniestro sin duda es doloso, pero no proviene del tomador, asegurado o beneficiario.

 

No son asegurables las sanciones penales –incluidas las pecuniarias- debido a los fines que las justifica. Tampoco las sanciones de origen policivo, entre las que se cuentan las impuestas por autoridades que ejercen función de policía administrativa, toda vez que su imposición también suelen tener propósitos de interés general.

 

7.3. El seguro de cumplimiento.

 

Esta especie de aseguramiento es una variante del seguro de daño -patrimonial- regido por el “principio indemnizatorio” consagrado en el artículo 1088 del Código de Comercio, por el cual la obligación de la aseguradora consiste en resarcir al acreedor asegurado el perjuicio originado en el incumplimiento del deudor -garantizado o “afianzado”-, hasta máximo la suma amparada en la póliza. Se caracteriza en que (i) es obligatoria su constitución “cuando se celebra contratos con entidades estatales”; (ii) “siempre es un contrato comercial sujeto a las normas del Código de Comercio” (iii) “sólo cobija obligaciones contractuales o legales” y (vi) “el asegurado es la parte que sufrirá el riesgo del incumplimiento”[18].

 

Se diferencia de las demás modalidades de seguro de daño en que (i) la póliza no es revocable por falta de pago de la prima; (ii) debe ser aprobada por el asegurado; (iii) protege el patrimonio del asegurado del incumplimiento de la obligación a cargo del tomador “afianzado” -en el quantum convenido- y (iv) la aseguradora puede repetir contra éste, así como exigirle la constitución de algún título, regularmente pagaré abierto o cerrado, que opera como contragarantía ejecutable en caso de que se haga exigible la obligación y el pago de la indemnización.

 

Esta modalidad de aseguramiento tuvo origen en Colombia en la Ley 225 de 1938[19] y su objeto, señalado en el artículo 2, fue reproducido en el numeral 1[20] del artículo 203 del Decreto Ley 663 de 1993. Se instituyó precisamente para contar con la posibilidad jurídica de respaldar el cumplimiento de obligaciones que emanan de leyes o contratos. Se convirtió en el principal mecanismo de cobertura del riesgo en la contratación estatal y de protección del patrimonio público, para cuyo propósito esa normativa especial no excluyó del amparo el originado en la culpa, el dolo o la voluntad del garantizado o “afianzado”, pues de haberlo hecho lógicamente no cumpliría la finalidad para la que fue creada.

 

Ciertamente, así lo entendió la Sala de Casación Civil de la Corte Suprema de Justicia[21], la cual en sentencia proferida el 15 de marzo de 1983, señaló que el objeto del seguro de cumplimiento es el de servir de garantía al acreedor de las obligaciones de su deudor, originadas en “un contrato o en la ley”. De esta manera la aseguradora, por el pago de una prima, ampara el patrimonio del asegurado (acreedor) del eventual incumplimiento de las obligaciones “de la estirpe señalada” a cargo del deudor.

 

 

La misma colegiatura en sentencia de 2 de mayo de 2002, Exp. 6785, reiterada en sentencia del 3 de abril de 2017, radicación N° 11001-31-03-023-1996-02422-01, indicó cómo ese tipo de aseguramiento específico previsto en la Ley 225 de 1938:

                     

(i) Continuó vigente con la expedición del Código de Comercio;

 

(ii) Para servir de garantía en la observancia de las obligaciones el asegurador “no puede argüir, ni jurídica ni éticamente, que el seguro es nulo por contemplar un siniestro que depende de la voluntad del deudor”;

 

(iii) Su base legal especial excluye en punto del actuar del tomador “la aplicación del principio general contenido en el art. 1055[22] del Código de Comercio” y;

 

        (iv) No es jurídicamente plausible desconocer la certeza propia de los pactos “ajustados por las personas” y dejar sin efecto su propio compromiso. En ese sentido, se explica, sería muy nociva la conducta de la aseguradora que con conocimiento propiciara “la contratación de pólizas de cumplimiento ineficaces; ni para qué decir que con tamaña actitud se vuelve la espalda a la función social del seguro. Ciertamente hay desdoro en sembrar falsas ilusiones a sabiendas; la mengua que de los temores busca un asegurado, no pasaría de una cruel ironía, pues no sólo seguiría tan desprotegido como antes de adquirir seguro semejante, sino que ahora -sumaría- a su frustración el descubrir que fue víctima del engaño”.

 

De similar postura es la Sección Tercera del Consejo de Estado, la cual, al resolver respecto de la nulidad de varios apartes del Decreto 4828 del 24 de diciembre de 2008, por medio del cual se expidió el régimen de garantías en la contratación de la Administración Pública, señaló que en razón de la finalidad que se persigue con la exigencia de las garantías de cumplimiento en materia contractual -la protección del patrimonio público y el cumplimiento de los fines estatales-, la administración no puede quedar expuesta a las excepciones que se formulen y que tengan origen en la conducta del tomador del seguro -el contratista afianzado-, o en su comportamiento, no solo ante su eventual incumplimiento del contrato garantizado, sino también ante la reticencia e inexactitud en que haya incurrido al momento de adquirir la póliza.

 

De manera que, agregó esa corporación, el haber establecido en el decreto antes mencionado “los amparos, las exclusiones, las reglas de cesión del contrato, la improcedencia de la terminación automática del seguro –por falta de pago– y la inoponibilidad de las excepciones por la conducta del tomador, entre otras, como se hace en el artículo 15 acusado, no es otra cosa que la definición de las condiciones generales que debe contener toda garantía de cumplimiento”[23]. (Subrayado fuera de texto, sentencia de 14 de junio de 2019, Radicación 11001 03 26 000 2009 00047 00).

 

En síntesis, en el seguro de cumplimiento el riesgo asegurable es el eventual incumplimiento de la obligación del tomador “afianzado”, lo cual incluye tanto su culpa grave como sus actos potestativos, entre los que, por su puesto, se cuenta el dolo.

 

        Precisado lo anterior, pasa la Corte a pronunciarse sobre los reproches de la demanda, para cuyo propósito resolverá las censuras en orden lógico, y guiada por los aspectos que guardan adecuada relación con la sentencia impugnada y sus fundamentos.

 

        7.4. Sobre los cargos de las demandas admitidas

 

7.4.1. En los tres cargos la DIAN propone la violación de las normas contenidas en los artículos 1054, 1055 y 1083 del Código de Comercio, con base en los cuales la sentencia afirma que los contratos de seguro base del llamamiento en garantía no nacieron a la vida jurídica.

 

Axa Colpatria Seguros S.A. alega que el fundamento del Tribunal no giró “en torno al contrato de seguro”, lo cual constituye óbiter dicta, sino que se basó en el artículo 860 del Estatuto Tributario, por cuya situación la censura carece de relevancia jurídica.

 

La sentencia impugnada se sustenta, de una parte, en los artículos 1054, 1055 y 1083 del Código de Comercio y, de otra, en lo pactado en “algunas” de las pólizas, acorde con jurisprudencia del Consejo de Estado, según la cual “el siniestro está constituido por la resolución que impone la sanción”.

 

Con base en las tres primeras disposiciones -las del Código de Comercio- el Tribunal sostuvo que los contratos de seguro carecen de dos de sus elementos esenciales, cuales son el riesgo asegurable y el interés ídem, situación por la que consideró no nacieron a la vida jurídica. Con base en el segundo argumento afirmó que no se configuró el siniestro porque la DIAN no profirió acto administrativo alguno.

 

Ahora, debatir esto último –esto es, si se estructuró o no el siniestro- supone primero admitir la existencia de los contratos de seguro. Por tanto, hasta que no sea derruida la presunción de legalidad de la negación acogida en la sentencia, según la cual los contratos no nacieron a la vida jurídica, lógicamente no puede abrirse paso aquella discusión. En consecuencia, pasa la Sala a pronunciarse al respecto.

 

Señala la sentencia que las pólizas de cumplimiento de disposiciones legales no podían amparar “los actos dolosos en que incurrieran los contribuyentes”; pues siendo “asegurados” sabían que no cumplirían con las disposiciones que regulan la devolución o compensación del tributo. Afirmación a partir de la cual también indicó que los contratos carecen de interés asegurable.

 

Se equivoca conceptualmente el Tribunal al haber dado tratamiento de “asegurados” a los “contribuyentes”, pues en los contratos de seguro de cumplimiento de disposiciones legales establecidos en el artículo 2 de la Ley 225 de 1938 y empleados en el procedimiento de devolución de impuestos -artículo 860 del Estatuto Tributario-, el asegurado no es el contribuyente, sino la Administración de impuestos por ser la que soporta el riesgo del incumplimiento de las obligaciones de aquél.

 

Hecha esta precisión, cabe señalar que ciertamente, de acuerdo con los artículos 1054[24] y 1055[25] del Código de Comercio, por regla general los actos potestativos del tomador, entre los que se cuenta su propio dolo, no constituyen riesgo asegurable.

 

Sin embargo, como se anticipó en el numeral anterior, ese componente normativo no es aplicable a los seguros de cumplimiento, porque de serlo se desnaturalizaría esta modalidad contractual, en la que el “afianzado” es a su vez el tomador, cuyo proceder eventualmente contrario a sus obligaciones, constituye el riesgo que amenaza el patrimonio del asegurado y por el que, precisamente, este es objeto de aseguramiento.

 

Ahora, acorde con el artículo 1083 del Código de Comercio, “tiene interés asegurable toda persona cuyo patrimonio pueda resultar afectado, directa o indirectamente, por la realización de un riesgo”.

 

El Tribunal encontró que no se configuró el anterior elemento esencial de los seguros, el interés asegurable, porque los contribuyentes sabían que no cumplirían con las disposiciones que regulan la devolución o compensación del tributo, pues conocían la inexistencia de los fundamentos fácticos “acreditados” ante la DIAN para solicitar la devolución de impuestos.

 

Confianza S.A. alega que siendo las únicas partes del contrato del seguro el tomador y el asegurador[26], y el interés asegurable un elemento esencial del contrato de seguro[27], la falta de este “determina la ausencia del contrato de seguro y por ende surge la exoneración de responsabilidad del asegurador, como así fue declarado judicialmente”.

 

Tanto el Tribunal como la aseguradora pasan por alto que el patrimonio que podía resultar afectado con la configuración del riesgo previsto en los contratos de seguro de cumplimiento de disposiciones legales, no es el del contribuyente -“afianzado” y tomador del seguro-, sino el del asegurado -la DIAN- por hallarse amenazado por el riesgo de incumplimiento atribuible al primero.

 

De allí que algunos doctrinantes, en relación con el seguro de cumplimiento, propusieron que el asegurado -no el afianzado- debe ser considerado el tomador del seguro[28] a través de tercera persona. Tesis que si bien no ha sido acogida en la jurisprudencia, es precisamente porque a diferencia de las demás modalidades de seguro, en el de cumplimiento el asegurado necesariamente debe aprobar la póliza, como se exige en el artículo 7º de la Ley 150 de 2007[29], cuya norma, como lo reconoce la doctrina especializada, ha sido guía para el funcionamiento de todos los contratos de la misma naturaleza, incluso para los celebrados entre particulares. De manera que el asegurado, quien soporta el riesgo, expresa su voluntad sobre las condiciones en las que admite la garantía.  

 

Considerando entonces las especificidades propias del seguro de cumplimiento, la relación económica sobre la que el Tribunal debió verificar la concurrencia del “interés asegurable” no es la de los contribuyentes y su patrimonio, sino la de la DIAN y el patrimonio público. De haberlo hecho, lógicamente habría llegado a la conclusión de que sí se estructuró ese elemento esencial del contrato de seguro contenido en el artículo 1083 del Código de Comercio.

 

En síntesis, la sentencia está incursa (i) en aplicación indebida de los componentes normativos de los artículos 1054 y 1055 del Código de Comercio que excluyen del riesgo asegurable el dolo del tomador o sus actos potestativos, pues, como viene de verse, estas concretas exclusiones no tienen cabida en los seguros de cumplimiento y (ii) en falta de aplicación del artículo 1083 ídem, con base en el cual, contrario a lo establecido en la sentencia, sí se configura el interés asegurable, pues no está en cabeza del contribuyente -tomador-, sino de la DIAN -asegurada- en relación con el patrimonio público amparado.

 

7.4.2. En el primer cargo la DIAN acusa la sentencia de violar las normas contenidas en los artículos 1072 y 1162 del Código de Comercio al considerar el Tribunal que el siniestro lo constituye un acto administrativo, cuando, acorde con la primera de las disposiciones mencionadas, el siniestro es la realización del riesgo asegurado, es decir el incumplimiento de las obligaciones del tomador afianzado; norma que, conforme con el segundo artículo citado, no puede ser suplida o sustituida por la voluntad de las partes.

 

El Tribunal argumentó que (i) “en algunas” de las pólizas, “especialmente las que expidieron la Compañía Aseguradora de Fianzas S.A. –Confianza- y Seguros del Estado S.A.”, se estipuló que el siniestro se entendía causado con la ejecutoria de la resolución administrativa que declara el incumplimiento amparado y (ii) dentro de la autonomía de la voluntad que gobierna los negocios “de los particulares”, y así lo aceptó la DIAN, se pactó que la obligación de la aseguradora surgía, “si y solo sí”, la autoridad tributaria expedía el acto administrativo que declara improcedente la devolución cuya redacción “no es otra cosa que la reproducción de jurisprudencia del Consejo de Estado según la cual, el siniestro está constituido por la resolución que impone la sanción”. (Subrayado fuera de texto).

 

El juez de primer grado acogió la excepción previa de “falta de legitimación en la causa por pasiva” a favor de las cuatro compañías aseguradoras llamadas en garantía, sustentado en que no se constituyó el siniestro por el procedimiento establecido en el Estatuto Tributario “y el incidente de reparación no es el medio para efectuarse”.

 

Las aseguradoras que se pronunciaron en calidad de no recurrentes, se oponen a la censura con el argumento de que conforme con el artículo 860 del E.T., por siniestro se entiende la declaratoria por la DIAN de la improcedencia de la devolución del tributo, mediante la expedición de un acto administrativo “denominado resolución sanción”, en el cual la autoridad tributaria declara el incumplimiento de las obligaciones legales por parte del contribuyente en el trámite de la devolución, cuya postura fue acogida en jurisprudencia del Consejo de Estado.

 

7.4.2.1. El artículo 860 del Estatuto Tributario con las modificaciones introducidas en la Ley 223 de 1995, vigente al momento de la celebración de los contratos de seguro objeto de examen (todos suscritos entre los años 2005 a 2008), contenido en el Titulo X sobre las “devoluciones” de impuestos, señala lo siguiente:

 

Cuando el contribuyente o responsable presente con la solicitud de devolución una garantía a favor de la Nación, otorgada por entidades bancarias o de compañías de seguros, por valor equivalente al monto objeto de devolución, la Administración de Impuestos, dentro de los diez (10) días siguientes deberá hacer entrega del cheque, título o giro. 

 

La garantía de que trata este artículo tendrá una vigencia de dos años. Si dentro de este lapso, la Administración Tributaria notifica liquidación oficial de revisión, el garante será solidariamente responsable por las obligaciones garantizadas, incluyendo el monto de la sanción por improcedencia de la devolución, las cuales se harán efectivas junto con los intereses correspondientes, una vez quede en firme en la vía gubernativa, o en la vía jurisdiccional cuando se interponga demanda ante la jurisdicción administrativa, el acto administrativo de liquidación oficial o de improcedencia de la devolución, aún si éste se produce con posterioridad a los dos años.

 

Como se ve, el precitado artículo no contiene concepto alguno de siniestro. Establece (i) el termino en el que la Administración tributaria deberá proceder a la devolución de impuestos cuando su reclamación esté acompañada de una garantía a favor de la Nación; (ii) el término de vigencia que debe tener la garantía para que aquélla pueda proceder a la devolución en el término de 10 días y (iii) la consecuencia jurídica que debe asumir el garante en el caso de que la Dirección de impuestos notifique liquidación oficial de revisión, cuál es su responsabilidad solidaria respecto tanto de la obligación garantizada como de la sanción y los intereses -moratorios-.

 

Sin embargo, efectivamente la Sección Cuarta del Consejo de Estado en sentencias emitidas el 19 de mayo de 2016 (radicación 540012333000201300305) y 14 de noviembre de 2019 (radicación número: 25000-23-37-000-2013-00452-01) señaló, en su orden lo siguiente:

 

(i) (...). En esas condiciones, el siniestro cubierto por la garantía ocurre con la expedición de la resolución sanción, y en ese momento nace el interés y la legitimación del garante (compañía de seguros) para actuar en el procedimiento que se adelanta ante la administración, pues en ese acto se declara la improcedencia de la devolución y se ordena el reintegro a que haya lugar.

 

 (ii) [E]l siniestro ocurre cuando se tiene determinada, mediante liquidación oficial o resolución sanción independiente, la suma a favor de la administración tributaria que puede ser cobrada al asegurador o garante.

 

Pero en las precitadas decisiones el Consejo de Estado no tuvo como objeto discernir sobre la configuración del riesgo asegurado ni interpretar o fijar el alcance de los artículos 1054 y 1072 del Código de Comercio, sino establecer el momento a partir del cual la Administración tributaria debe convocar la intervención del asegurador en garantía de su derecho al debido proceso administrativo.

 

En la primera providencia el Consejo de Estado concluyó que “la resolución sanción” debe ser notificada a la compañía aseguradora para que pueda ejercer sus derechos de defensa y de contradicción, y para que, en los términos del artículo 829 del Estatuto Tributario, ese acto administrativo quede ejecutoriado frente al garante y pueda servir de fundamento del procedimiento de cobro coactivo.

 

En la segunda, corrigió esa postura, pues tras indicar que hasta ese momento la misma colegiatura le había dado “un alcance restrictivo a las disposiciones del Estatuto Tributario que regulan la materia y a la sentencia C-1201 de 2003, lo que ha generado, en ciertas ocasiones, una limitación de los derechos de contradicción, defensa y debido proceso de las compañías aseguradoras”, señaló necesario “un pronunciamiento que precise la intervención de los deudores solidarios, garantes y aseguradoras”; y concluyó que dicha intervención debe habilitarse desde cuando “se tiene determinada, mediante liquidación oficial o resolución sanción independiente, la suma a favor de la administración tributaria que puede ser cobrada al asegurador o garante”.

 

De modo que, examinadas esas providencias, se advierte que en ellas no se distinguió entre el nacimiento de la obligación -el siniestro- y el requisito de exigibilidad de la misma, constituido por el acto administrativo que lo declara o establece el quantum del perjuicio, lo cual se entiende frente al problema jurídico entonces resuelto, pero que la Corte no puede reproducir para resolver este caso, por las razones que se pasan a ver:

 

(i) Afirmar que “el siniestro ocurre cuando se tiene determinada, mediante liquidación oficial o resolución sanción independiente, la suma a favor de la administración tributaria que puede ser cobrada al asegurador o garante”, configura una contradicción en sus mismos términos, toda vez que si mediante la liquidación oficial o la resolución sanción se determina la suma que puede ser cobrada por la Administración de impuestos al asegurador, ello implica la existencia previa del siniestro -o del hecho generador del daño-, pues de otra manera no habría lugar a establecer suma alguna que deba ser pagada por la aseguradora. De manera que lógicamente el siniestro no puede estar constituido por el acto que declara o especifica el quantum del perjuicio.

 

(ii) El artículo 1072 del Código de Comercio instituye que siniestro es “la realización del riesgo asegurado”.

 

Como ya se indicó en el numeral anterior, la Sala de Casación Civil tiene precisado que (i) el objeto del contrato de seguro de cumplimiento es “servir de garantía a los acreedores de obligaciones que tengan venero en el contrato o en la ley, acerca de su cumplimiento por parte del obligado”; (ii) el siniestro o, lo que es lo mismo, la ocurrencia del riesgo “consiste en el no cumplimiento”,  situación en la cual (iii) el “asegurador toma a su cargo hasta por el monto de la suma asegurada, los perjuicios derivados del incumplimiento de la obligación’ amparada”. (C.S.J., SC del 15 de marzo de 1983 reiterada en SC4659 de 3 de abril de 2017, radicación n° 11001-31-03-023-1996-02422-01).

 

Por su parte, el Consejo de Estado en sentencia del 12 de mayo de 2010 (radicado 25000-2327-000-2004) distinguió nítidamente (i) el nacimiento de la obligación a cargo del asegurador de (ii) su exigibilidad. Indicó cómo lo primero tiene lugar con la ocurrencia del siniestro, -o hecho dañoso previsto por las partes-; mientras que lo segundo surge, acorde con los artículos 1077[30] y 1080[31] del Código de Comercio, cuando el asegurado acredita judicial, o incluso extrajudicialmente, la ocurrencia del siniestro, momento a partir del cual la aseguradora cuenta con un mes para pagar la indemnización.

 

Así se pronunció la citada colegiatura:

 

El seguro de cumplimiento, al cual ceñirá su estudio la Sala por ser aplicable al caso, tuvo su origen en la Ley 225 de 1938, cuyo objeto es el de servir de garantía a los acreedores de obligaciones que emanen de la ley o de los contratos, acerca de su cumplimiento por parte del obligado, entre otras.

 

El riesgo asegurado, de conformidad con el artículo 1054 del Código de Comercio, se define como aquel “suceso incierto que no depende exclusivamente de la voluntad del tomador, del asegurado o del beneficiario y cuya realización da origen a la obligación del asegurador.” El siniestro, por su parte, es la realización del riesgo asegurado, y, por tanto, “incumbe al asegurado demostrar ante el asegurador la ocurrencia del mismo, el menoscabo patrimonial que le irroga (perjuicio) y su cuantía, para que éste a su turno deba indemnizarle el daño padecido, hasta concurrencia del valor asegurado”. En ese orden de ideas, en un contrato de seguro de cumplimiento, el nacimiento de la obligación a cargo del asegurador está subordinado al acaecimiento del evento dañoso previsto por las partes. Por ende, el siniestro constituye el origen de la obligación de pagar las correspondientes indemnizaciones.

 

El nacimiento de la obligación no puede confundirse con la exigibilidad de la misma. La obligación nace por la realización del riesgo asegurado. La obligación es exigible a partir del momento en que el asegurador está obligado a pagar la indemnización, derivada de la ocurrencia del siniestro. De conformidad con el artículo 1080 del C. de Co., “el asegurador estará obligado a efectuar el pago del siniestro dentro del mes siguiente a la fecha en que el asegurado o beneficiario acredite, aun extrajudicialmente, su derecho ante el asegurador de acuerdo con el artículo 1077. Vencido este plazo, el asegurador reconocerá y pagará al asegurado o beneficiario, además de la obligación a su cargo y sobre el importe de ella, un interés moratorio igual al certificado como bancario corriente por la Superintendencia Bancaria aumentado en la mitad. (…)” Por tanto, se concluye que una vez verificado el siniestro, no nace, sino que se consolida el derecho del asegurado a obtener del asegurador el cumplimiento de la prestación, que no es otra que el pago de la correspondiente indemnización. Con fundamento en esos presupuestos, para efectos del impuesto de renta, y para los contribuyentes que llevan el sistema de causación, los gastos que se deriven de los contratos de seguro de cumplimiento, nacen cuando se realiza el riesgo asegurado. (Subrayado fuera de texto).

 

La misma corporación en sentencia proferida el 21 de agosto de 2019 (25000-23-37-000-2015-00385-01), también indicó que la resolución sanción por la que la Administración de impuestos declara la improcedencia de la devolución y ordena el correspondiente reintegro “determina la exigibilidad de la obligación garantizada”. Afirmación en la cual se apoyó para señalar que a partir de ese acto surge el interés o legitimación de las compañías de seguros en calidad de garantes “para recurrir la decisión y demandarla en vía judicial”.

 

En síntesis, el riesgo asegurable es la eventual e incierta[32] insatisfacción de las obligaciones a cargo del deudor -afianzado y tomador del seguro-; el siniestro es la realización del riesgo.  En consecuencia, ninguna duda hay en que el siniestro en el contrato de seguro de cumplimiento de disposiciones legales exigido en el artículo 860 del E.T. para la pronta devolución de impuestos, es -acorde con la norma contenida en el artículo 1072 del Código de Comercio- el incumplimiento del tomador, de las disposiciones que rigen la devolución, mas no el proferimiento de algún acto administrativo por parte del asegurado en el que lo declare y determine el quantum del perjuicio. Dicho acto solo materializa el requisito de exigibilidad de la obligación y con el que se integra el titulo ejecutivo complejo para que la entidad estatal pueda proceder al cobro coactivo. Así lo precisó el Consejo de Estado en sentencia proferida el 11 de noviembre de 2009[33]:

 

El artículo 860 del Estatuto Tributario, vigente para la época de los hechos, preveía que cuando el contribuyente presentara con la solicitud de devolución una garantía a favor de la Nación, por un valor equivalente al monto objeto de devolución, la Administración debería entregarle el cheque, título o giro dentro de los cinco días siguientes. Si dentro del término de vigencia de la garantía, que era de seis meses, la Administración practicaba requerimiento especial o notificaba el pliego de cargos para imponer la sanción por improcedencia de la devolución, el garante respondía solidariamente por las obligaciones garantizadas y la sanción por devolución improcedente, establecida en el artículo 670 del Estatuto Tributario, con los intereses correspondientes: estas obligaciones se harían efectivas una vez quedara en firme la liquidación oficial o la sanción.

 

A su vez, el artículo 828 [4] del Estatuto Tributario, establece que prestan mérito ejecutivo las garantías y cauciones otorgadas a favor de la Nación para afianzar el pago de las obligaciones tributarias, a partir de la ejecutoria del acto administrativo que declare el incumplimiento o exigibilidad de las obligaciones garantizadas. De la interpretación armónica de los artículos 828 [4] y 860 del Estatuto Tributario, se desprende que en el caso de devoluciones con garantía, el acto que determina la responsabilidad del garante y la exigibilidad de la obligación a su cargo, es la resolución que declara la improcedencia de la devolución y ordena el reintegro.  Para que dicho acto administrativo pueda servir de fundamento para el cobro coactivo debe estar ejecutoriado, esto es, que se cumpla respecto de él alguno los presupuestos de que da cuenta el artículo 829 ibídem. Así mismo, la resolución ejecutoriada, que declara la improcedencia de la devolución y la póliza o garantía, integran el título ejecutivo que sirve de base para el mandamiento de pago.

 

Lo anterior, por su puesto, sin perjuicio de que el siniestro, la cuantificación del perjuicio y la consecuente responsabilidad del asegurador puedan ser declarados judicialmente, como se verá más adelante (en el numeral 7.4.3.), en proceso en el que sea vinculada la aseguradora en garantía de sus derechos de defensa y contradicción.

 

7.4.2.2. Por su parte, el artículo 1162[34] ídem establece que son inmodificables, además de las normas expresamente relacionadas en la misma disposición, las contenidas en el Título V del Código de Comercio, denominado “del contrato de seguro”, en razón de su naturaleza o redacción.

 

Ahora, siendo el riesgo asegurable un elemento esencial del contrato de seguro (artículo 1045 ídem) y el siniestro la configuración del mencionado riesgo (artículo 1072 ídem), estas normas no pueden ser suplidas por la voluntad de las partes, pues de ocurrir (i) degeneraría el contrato en especies diferentes a la de los seguros comerciales nominados y establecidos por ministerio de la ley, y (ii) las compañías aseguradoras terminarían celebrando negocios jurídicos para las que no están legalmente autorizadas.

 

Sobre esto último cabe precisar que el numeral 3 -inciso 1- del artículo 38 del Estatuto Orgánico del Sistema Financiero (Decreto Ley 663 de 1993) establece que “el objeto social de las compañías y cooperativas de seguros será la realización de operaciones de seguro, bajo las modalidades y los ramos facultados expresamente, aparte de aquellas previstas en la ley con carácter especial. Así mismo, podrán efectuar operaciones de reaseguro, en los términos que establezca el Gobierno Nacional”. (Subrayado fuera de texto).

 

Adicionalmente, el numeral 2 del artículo 184 ídem, dispone que las pólizas deberán ajustarse a las siguientes exigencias: 

 

a. Su contenido debe ceñirse a las normas que regulan el contrato de seguro, al presente estatuto y a las demás disposiciones imperativas que resulten aplicables, so pena de ineficacia de la estipulación respectiva; 

 

b. Deben redactarse en tal forma que sean de fácil comprensión para el asegurado. Por tanto, los caracteres tipográficos deben ser fácilmente legibles, y 

 

c. Los amparos básicos y las exclusiones deben figurar, en caracteres destacados, en la primera página de la póliza.

 

En síntesis, la sentencia está incursa en falta de aplicación de las normas contenidas en los artículos 1072 y 1162 del Código de Comercio, por cuya inobservancia el Tribunal ignoró que, conforme con los artículos precitados, el siniestro es la realización del riesgo asegurado, no su declaración mediante acto -administrativo- proveniente del asegurado, y que aquel concepto, no es sustituible por “la autonomía de la voluntad que gobierna los negocios de los particulares”.

 

7.4.3. La DIAN también acusa, en su primer reproche, la violación de la norma contenida en el artículo 1080 del Código de Comercio, según la cual, una vez el asegurado o beneficiario le demuestra al asegurador la ocurrencia del siniestro, así como la cuantía de la pérdida -conforme lo prevé el artículo 1077 ídem-, a éste le corresponde efectuar el pago del siniestro dentro del mes siguiente a la fecha en que el asegurado o beneficiario lo acredite; pues la sentencia se abstuvo de reconocer esta consecuencia jurídica.

 

Mundial de Seguros S.A., la Compañía Aseguradora de Fianzas S.A. y Axa Colpatria Seguros S.A. alegan que si el juez del incidente de reparación declara la existencia del siniestro, entonces viola el principio de legalidad, porque para hacerlo sólo está facultada y legitimada la DIAN mediante tramite administrativo en el que expida un acto de la misma naturaleza dentro de un periodo de 2 años, tal y como lo señala el artículo 860 del Estatuto Tributario, el cual debe notificarse al respectivo asegurador.

 

La última de las mencionadas aseguradoras agrega que para las pólizas objeto de la presente actuación, en el Estatuto Tributario hay un procedimiento específico que la DIAN no adelantó, defecto por el cual no acreditó la realización del riesgo asegurado ni la cuantía del daño. Además la cláusula 3.9.2. de las condiciones generales, relacionada con la formalización del reclamo, se estipuló que el asegurado deberá notificar al asegurador el acto administrativo que declare el incumplimiento de la respectiva devolución legal a cargo del afianzado.

 

Frente a la prueba del siniestro y la cuantía del perjuicio en el incidente de reparación integral, el asegurador no puede excusar su responsabilidad con el argumento de que esos hechos sólo pueden ser acreditados mediante acto administrativo proferido en trámite adelantado por la DIAN, como se pasa a demostrar:

 

(i) Si bien la vía administrativa es una posibilidad prevista en el Estatuto Tributario, lo cierto es que el Código de Comercio, el cual rige los contratos de seguro, también habilita la demostración del siniestro y la cuantía del perjuicio en sede jurisdiccional, sin que la existencia de aquella opción excluya o invalide ésta, como tampoco se verifica alguna razón jurídica que imponga un entendimiento opuesto o diferente.

 

(ii) Por el contrario, como viene de verse [en el numeral 7.4.2.1., (iii)], la obligación a cargo del asegurador nace con la realización del riesgo amparado, y la misma es exigible simplemente cuando el asegurado o el beneficiario prueba tanto el siniestro como la cuantía del perjuicio; para cuyo fin al asegurador le resulta irrelevante si ello ocurre en sede judicial o administrativa, pues en ambas el Ordenamiento garantiza el debido proceso.

 

Ciertamente, los artículos 1077[35] y 1080[36] ídem establecen en su orden (a) que al asegurado le corresponde acreditar el siniestro y la cuantía de la pérdida, frente a lo cual (b) el asegurador está en el deber jurídico de pagarla dentro del mes siguiente a la fecha de la demostración del derecho “aún extrajudicialmente”, lo cual cobija la posibilidad de que ello se surta en sede jurisdiccional.

 

(iii) La norma contenida en el artículo 1080 antes citada es imperativa para el asegurador, pues sólo puede ser modificada a favor de la parte asegurada, conforme lo establece el artículo 1162 del Código de Comercio al señalar que “sólo podrán modificarse en sentido favorable al tomador, asegurado o beneficiario -las normas consignadas- en los artículos (…) 1080, (…) y 1161”[37].

 

(iv) Mediante las facultades concedidas en el Estatuto Tributario a la Administración de impuestos para declarar el siniestro y el quantum del perjuicio -como ya se indicó en el numeral 7.4.2.1.-, se integra un título ejecutivo complejo con el cual la Administración Tributaria queda facultada a activar, de ser necesario frente al no pago, el cobro coactivo. De manera que por este procedimiento se pretende hacer efectivo un derecho cierto o formalmente acreditado -expreso, claro y exigible- en contra del deudor obligado, mientras que por la vía judicial se busca la declaración del derecho subjetivo carente de certeza -o la modificación o extinción de una relación jurídica – y, de ser necesario, la consecuente impartición de la orden al deudor para que satisfaga la prestación debida[38].

 

Ahora bien, la carencia de los presupuestos para el cobro coactivo o la acción ejecutiva, no implica imposibilidad jurídica para activar el tramite declarativo, cual es el caso, en asuntos como el que es objeto de estudio, el del incidente de reparación integral en el que tiene cabida el llamamiento en garantía de las aseguradoras, acorde con normas de orden público contenidas en los artículos 102 y 108 del Código de Procedimiento Penal de 2004, comprendido este último en armonía con la sentencia  C-409 de 2009, reiterada en la C-059 de 2010, en la cual la Corte Constitucional declaró inexequible que la citación al asegurador al incidente tuviera alcance meramente facultativo para éste y “exclusivamente” para efectos de la conciliación, con el fin de que el aseguramiento pueda servir al propósito de reparar a la víctima y hacerlo prontamente, de modo que no se convierta en una medida nugatoria del derecho de la víctima a la reparación integral y en burla a la legítima esperanza indemnizatoria que el contrato inspira “(art. 250 núm. 6º y 7º CP, arts. 11, lit. c) y 102-107 CPP)”.

 

(v) Tampoco a partir, per se, de la inactividad del acreedor asegurado en orden a propender por la constitución de un título ejecutivo para el consecuente cobro ejecutivo, la Corte puede derivar alguna sanción o limitación al derecho fundamental de acceder a la administración de justicia mediante el ejercicio de la acción ordinaria, pues incluso el artículo 2536[39] del Código Civil frente a la prescripción de la primera, habilita la posibilidad de que el acreedor acuda a la segunda.

 

(vi) De otra parte, la Sala no puede pasar inadvertido que en asuntos como el presente -donde los hechos que se postulan como constitutivos del siniestro están originados en conductas delictivas de concierto para delinquir, falsedad en documentos privados y fraude procesal, entre otras-, se desborda la capacidad de las verificaciones que le compete adelantar a la DIAN mediante el procedimiento establecido en el Estatuto Tributario; pues ese comportamiento delictual es perpetrado precisamente para victimizarla, es decir, para inducirla y mantenerla en error de modo que no logre detectar, mediante el procedimiento de verificación administrativa, irregularidades en las solicitudes de devolución que le permita expedir algún acto administrativo sancionatorio o de liquidación oficial dentro del plazo establecido en el artículo 860 ídem.

 

Es así cómo aquellos hechos exigen para su verificación, una compleja investigación, que en estos asuntos tienen cabida, como corresponde, mediante el trámite establecido en el Código de Procedimiento Penal; y cuya activación puede concluir en sentencia condenatoria.

 

En firme esa decisión judicial, la víctima queda habilitada para, en el marco del incidente de reparación integral, demandar una “pronta e integral reparación”, no sólo en contra de las personas penalizadas, sino también de “los terceros llamados a responder en los términos de este Código”, (literal c) del artículo 11 del C.P.P. de 2004) lo cual, como viene de verse -en el literal anterior-, incluye a las aseguradoras en razón de contrato de seguro válidamente celebrado (artículo 108 ídem y sentencia C-409 de 2009).

 

En este evento el Estado tiene el deber constitucional de garantizarle a la víctima real acceso a la administración de justicia (artículo 229 de la Constitución Política), en actuación donde prevalezca el derecho sustancial (artículo 228 ídem), y la “vigencia de un orden justo” (artículo 2 ídem).

 

Estos postulados le imponen a la Corte (i) descartar cualquier interpretación o comprensión del derecho dirigida a impedirle al órgano jurisdiccional que, en el incidente de reparación integral, pueda dirimir de fondo sobre la responsabilidad de las llamadas en garantía, y (ii) considerar ineficaz cualquier cláusula del contrato que implique el mismo efecto, es decir, le imposibilite al juez dirimir el debate sobre los aspectos medulares con los que se determina la responsabilidad contractual de las aseguradoras, señalados en el artículo 1080 del Código de Comercio.

 

Esta última consideración, no es una visión aislada de la Sala de Casación Penal.

 

Ciertamente, en proceso -conocido por su homóloga de Casación Civil[40]- adelantado contra Seguros Colpatria S.A. en razón de dos contratos de seguros de cumplimiento contentivos de la estipulación según la cual, es necesario acompañar sentencia judicial que declare el incumplimiento para obtener el pago, en las instancias se decretó la “nulidad absoluta” de dicha cláusula por “contrariar el artículo 1080 del Código de Comercio, modificado por el artículo 83 de la ley 45 de 1990, norma imperativa de acuerdo con el artículo 1162 del Código de Comercio”. El juzgador sin embargo declaró probada la excepción de inexistencia de la obligación de indemnizar a cargo de la aseguradora; frente a lo cual la Corte en sentencia proferida el 24 de julio de 2006 (expediente 00191) señaló lo siguiente:

 

[A]caecido el siniestro merced a la realización del riesgo asegurado, o sea, en la tipología de seguros que ocupa la atención de la Sala, el incumplimiento de la obligación amparada o garantizada, sustrato de la obligación condicional del asegurador (art. 1045 C.Co), es indispensable por parte del asegurado demostrar ante el asegurador su ocurrencia, es decir, la inejecución de la obligación o débito garantizado, así como el menoscabo patrimonial irrogado (perjuicio) y la cuantía del mismo, para que éste, a su turno, correlativamente proceda a indemnizarle el daño padecido, hasta el monto del valor asegurado, sin la interferencia emergente de estipulaciones enderezadas a minar su efectividad o extensión cuantitativa. (Resaltado y subrayado fuera de texto).

 

Consecuentemente, la misma colegiatura resolvió casar -en contra de la aseguradora-, al advertir que:

 

El juzgador concluyó que el siniestro no se acreditó, porque ‘la terminación unilateral del contrato no la realizó el demandante de acuerdo con lo pactado’ incurriendo en el yerro fáctico que denuncia el censor, pues terminó considerando que el siniestro se materializaba, no con el incumplimiento del contrato por parte del contratista (…), sino con la terminación del negocio jurídico asegurado ‘por haberse presentado una de las causales señaladas’ en la cláusula décima octava de este”.

 

Y aclaró cómo:

 

“[E]l Tribunal en lugar de determinar con apoyo en las pruebas recaudadas si había existido incumplimiento (…), se alejó del núcleo del amparo conferido, situándose en una zona adyacente o periférica del mismo, aludiendo a ciertas circunstancias contractuales que aunque tenían alguna relación con el asunto sometido a su consideración (…) no eran las que debían ser escrutadas (…)”.

 

Como se ve, la norma contenida en el artículo 1080 del Código de Comercio, contrario a lo propuesto por Axa Colpatria Seguros S.A., no puede ser suplida o restringida por cláusulas contractuales en detrimento del derecho del asegurado, consistente en que el asegurador frente a la demostración del siniestro y la cuantía de la pérdida, ya sea por vía judicial o extrajudicial, responda por su obligación de pagar la indemnización.

 

En resumen, los yerros de la sentencia relacionados con la validez de los contratos de seguro de cumplimiento y el concepto de siniestro, generaron consecuencialmente (i) la violación del artículo 1080 del Código de Comercio, cuya naturaleza imperativa obliga su aplicación; (ii) el desconocimiento del alcance integral de la reparación, instituida para el presente trámite en normas de orden público del Código de Procedimiento Penal; y (iii) la violación de la Constitución Política, en cuanto subvirtió la prevalencia del derecho sustancial, restringió a la víctima el acceso a la administración de justicia previsto en el Código antes mencionado y desconoció el deber de las autoridades jurisdiccionales de propender por la vigencia de un orden justo.

 

Ahora, este último fin esencial del Estado en el caso concreto se materializa -de manera contraria a la propuesta por las aseguradoras- dejando a salvo la posibilidad de que, en el incidente de reparación integral, el juez pueda resolver sobre la responsabilidad del asegurador en contratos de seguro válidamente celebrados, a partir de verificar sus elementos medulares, cuales son precisamente los señalados en el artículo 1080 del Código de Comercio, esto es, si el asegurado probó el siniestro, el consecuente perjuicio y la cuantía de la pérdida, sin la interferencia de estipulaciones que frustren “su efectividad o extensión cuantitativa” como en efecto, ya lo tiene precisado la Sala de Casación Civil en la sentencia antes citada.

 

7.4.4. La DIAN en la formulación de la demanda que dio inicio al presente trámite incidental, entre otras pretensiones, solicitó al juez declarar estructurados 22 siniestros amparados mediante pólizas de cumplimiento de disposiciones legales, allegadas al trámite de devolución de impuestos, decretados a favor de las personas jurídicas Divipacas S.A., Comercializadora Almetal E.U., Fundición y Aleaciones Certificadas Ltda., Metales Medellín S.A. y Metalexa S.A.

 

La Compañía Aseguradora de Fianzas S.A. alega que para predicar la existencia de un siniestro en materia de seguros, se requiere demostrar que el mismo acaeció en la vigencia de la póliza, sin embargo para el momento en que se le vinculó al incidente, el término de prescripción estaba superado.

 

La sentencia penal condenatoria da cuenta que mediante (i) la creación de empresas “fachada”, (ii) facturación con contenido falso, (iii) declaraciones de IVA con manifestaciones espurias, (iv) fraudulenta elaboración de planillas de proveedores y pagos de servicios objeto de IVA descontable, (v) certificados que consignan compras inexistentes realizadas por sociedades de comercialización internacional -C.I.- a las empresas solicitantes de la devolución de IVA, con fines de exportación; y (v) certificaciones de revisores fiscales y contadores que avalaron la anterior documentación para que tuvieran efectos ante la DIAN; las personas jurídicas Divipacas S.A., Comercializadora Almetal E.U., Fundición y Aleaciones Certificada Ltda., Metales Medellín S.A. y Metalexa S.A. solicitaron la devolución del impuesto de IVA de diferentes periodos fiscales, las que finalmente fueron concedidas y pagadas por la DIAN, con lo cual se produjo detrimento patrimonial de esta entidad.

 

        A partir de los anteriores hechos descritos en la sentencia penal se infiere sin margen de dubitación alguna, que las devoluciones de IVA realizadas a favor de las personas jurídicas antes mencionadas, no cumplieron las disposiciones establecidas en el Estatuto Tributario para su concesión (artículo 181), toda vez que los supuestos de hecho allí contenidos, que dan lugar a las exenciones de IVA con derecho a devolución -como es el caso respecto de los bienes corporales muebles que se exportan o que se venden en el país a sociedades de comercialización internacional, entre otros-, no se estructuran cuando las operaciones comerciales en las que se sustentan son inexistentes, como ocurrió con las devoluciones decretadas a favor de las personas jurídicas Divipacas S.A., Comercializadora Almetal E.U., Fundición y Aleaciones Certificadas Ltda., Metales Medellín S.A. y Metalexa S.A.

 

Conforme tanto con el informe del investigador como la prueba documental y el examen pericial contable allegados al proceso incidental, se advierte que 22 de esas devoluciones, además de que no fueron canceladas o reembolsadas a la DIAN, están amparadas con seguros de cumplimiento de disposiciones legales a favor de la mencionada entidad pública y a cargo de las compañías aseguradoras vinculadas al presente trámite. 

 

De la prueba enunciada se advierte que los números que identifican las resoluciones mediante las cuales fueron decretadas las devoluciones o compensaciones aseguradas; las fechas en las que estas fueron proferidas; los valores devueltos o compensados; las pólizas que garantizaron el cumplimiento de las disposiciones legales arrimadas a los trámites de devolución o compensación así como el quantum de las garantías, son los que a continuación se discriminan:

 

 

	Compañía Mundial de Seguros S.A.
	Afianzado.	Nº Res.	Fecha Res.	Valor devolución.	Valor compensado.	Devolución + compensación.	Valor asegurado.	Póliza Nº.
1	Divipacas S.A.	2743	03/05/2005	$44.566.000	$-	$ 44.566.000	$ 44.566.000	M-A0037256
2	Divipacas S.A.	4376	07/06/2006	$438.384.000	$144.205.000	$ 582.589.000	$ 582.589.000	M-A0044678
3	Divipacas S.A.	6955	01/09/2006	$332.401.000	$120.586.000	$ 452.987.000	$ 452.987.000	M-A0046171
4	Divipacas S.A.	10007	23/10/2006	$211.222.000	$117.000	$ 211.339.000	$ 211.339.000	M-A0047325
5	Divipacas S.A.	11817	11/12/2006	$ 274.769.000	$-	$ 274.769.000	$ 274.769.000	M-A0048359
6	Divipacas S.A.	4234	13/05/2008	$64.423.000	$9.303.000	$ 73.726.000	$ 73.726.000	M-100005478
7	Divipacas S.A.	4246	14/05/2008	$ 49.358.000	$-	$ 49.358.000	$ 49.358.000	M-100005479
8	Comercializadora  Almetal E.U.	10215	02/11/2006	$ 145.433.000	$-	$ 145.433.000	$ 145.433.000	M-A0047477
9	Comercializadora  Almetal E.U.	11225	29/11/2006	$ 885.275.000	$-	$ 885.275.000	$ 885.275.000	M-A0048110
10	Fundición y Aleaciones Certificadas Ltda	10221	08/10/2007	$1.641.248.000	$204.042.000	$ 1.845.290.000	$ 1.845.290.000	M-1000002376
11	Fundición y Aleaciones Certificadas Ltda.	9886	19/08/2008	$1.231.573.000	$51.000	$ 1.231.624.000	$ 1.231.624.000	M-100006999
Sumatoria				$ 5.318.652.000	$478.304.000	$ 5.796.956.000	$ 5.796.956.000

 

 

	Aseguradora de Fianzas S.A.
	Afianzado.	Nº Res.	Fecha Res.	Valor devolución.	Valor compensado.	Devolución + compensación.	Valor asegurado.	Póliza Nº.
1	Divipacas S.A.	2123	03/03/2006	$30.829.000	$34.312.000	$ 65.141.000	$ 65.141.000	05-DL001687
2	Divipacas S.A.	3240	11/04/2006	$ 60.713.000	$-	$ 60.713.000	$ 60.713.000	05-DL001801
3	Divipacas S.A.	1738	05/03/2007	$250.708.000	$58.774.000	$ 309.482.000	$ 309.482.000	05-DL002969
4	Comercializadora  Almetal E.U.	1846	07/03/2007	$256.823.000	$65.635.000	$ 322.458.000	$ 322.458.000	05-DL003009
Sumatoria				$ 599.073.000	$158.721.000	$ 757.794.000	$ 757.794.000

 

	Seguros Colpatria S.A.
	Afianzado.	Nº Res.	Fecha Res.	Valor devolución.	Valor compensado.	Devolución + compensación.	Valor asegurado.	Póliza Nº.
1	Divipacas S.A.	3394	17/04/2007	$37.272.000	$51.839.000	$ 89.111.000	$ 89.111.000	8001001608
2	Divipacas S.A.	5197	09/06/2008	$ 615.058.000	$41.523.000	$ 656.581.000	$ 656.581.000	8001003114
3	Comercializadora  Almetal E.U.	3315	16/04/2007	$545.343.000	$124.430.000	$ 669.773.000	$ 669.773.000	8001001585
4	Metales Medellín. S.A.	9741	15/08/2008	$391.943.000	$18.299.000	$ 410.242.000	$ 410.242.000	8001003312
Sumatoria				$ 1.589.616.000	$236.091.000	$ 1.825.707.000	$ 1.825.707.000

 

	Seguros del Estado S.A.
	Afianzado.	Nº Res.	Fecha Res.	Valor devolución.	Valor compensado.	Devolución + compensación.	Valor asegurado.	Póliza Nº.
1	Metalexa S.A.	12351	21/12/2006	$389.044.000	$-	$ 389.044.000	$ 389.044.000	66508774
2	Metalexa S.A.	1817	06/03/2007	$ 109.473.000	$-	$ 109.473.000	$ 114.904.000	76502104
3	Metalexa S.A.	15052	27/10/2008	$260.450.000	$-	$ 260.450.000	$ 260.450.000	65-43-101000075
Sumatoria				$ 758.967.000	$-	$ 758.967.000	$ 764.398.000

 

Mundial de Seguros S.A. -en su alegación final de primera instancia- aceptó como hecho cierto que frente a las 11 solicitudes fraudulentas -relacionadas en el primer cuadro-, la DIAN emitió las resoluciones de devolución de impuestos y se llevaron a cabo los respectivos desembolsos.

 

Ciertamente, todas las cifras respecto de las cuales la DIAN decretó la devolución, atrás relacionadas, fueron diligentemente reclamadas por las correspondientes personas jurídicas mediante títulos de devolución de impuestos (TIDIs) e inmediatamente negociados en su valor nominal dentro del lapso de vigencia de las pólizas.  

 

La trazabilidad y fechas de estas transacciones originadas en las resoluciones fueron acreditadas por el director de operaciones de Deceval S.A. -Depósito Centralizado de Valores de Colombia- (entidad administradora de los TIDIs que emite la DIAN a sus contribuyentes).

 

Como se ve, contrario a lo sugerido por la Compañía Aseguradora de Fianzas S.A., (i) las 22 devoluciones de impuestos fueron decretadas y materializadas; (ii) todas fueron legalmente improcedentes y (iii) el contribuyente no subsanó dicha irregularidad dentro del lapso de 2 años señalado en el artículo 860 del E.T.[41], con lo cual quedó consolidado el incumplimiento de las disposiciones legales dentro del término de la vigencia de las pólizas. 

 

La Compañía Aseguradora de Fianzas S.A., con la póliza número 05-DL001687, amparó el cumplimiento de disposiciones legales vigentes relacionadas con la solicitud tanto de la devolución como de la compensación del impuesto a las ventas. Las demás pólizas garantizaron el cumplimiento de normas legales sólo en relación con la devolución del tributo, lo cual no se advierte violatorio de lo exigido en el artículo 860 del E.T. para que la Administración proceda a decretar el desembolso dentro los 10 días siguientes al de la reclamación.

 

Por tanto, en relación con la póliza atrás indicada, la 05-DL001687 emitida por la Compañía Aseguradora de Fianzas S.A., se estructuró el siniestro por $ 65.141.000 correspondiente a la suma del valor devuelto -$30.829.000- más el valor objeto de compensación -$34.312.000-. Respecto de las demás garantías se estructuró el siniestro en la cuantía relacionada en la casilla de las devoluciones.

 

Consecuencia de lo expuesto, Mundial de Seguros S.A. debe pagar a título de indemnización la suma de $5.318.652.000.oo; Aseguradora de Fianzas S.A. $633.385.000.oo;  Seguros Colpatria S.A. -hoy Axa Colpatria Seguros S.A.- $ 1.589.616.000.oo y Seguros del Estado S.A. $758.967.000.oo. a favor de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-.

 

En consonancia con lo pedido en la demanda, las precitadas indemnizaciones deberán ser pagadas por las aseguradoras dentro del mes siguiente a la fecha en la que se notifique la presente providencia, so pena de intereses moratorios a favor de la DIAN, conforme con lo indicado en el artículo 1080 del Código de Comercio, a la tasa máxima autorizada en el artículo 884 ídem.

 

Finalmente, respecto de lo manifestado por la Compañía Aseguradora de Fianzas S.A. en el sentido de que para el momento en que se le vincula al incidente el término de prescripción estaba superado, cabe precisar que:

 

(i) El artículo 2513[42] del Código Civil señala que el que quiera aprovecharse de la prescripción debe alegarla. De modo que, a diferencia de lo que ocurre con la acción penal, el juez no puede declarar de oficio la prescripción de la acción civil.

 

La misma disposición antes citada, también indica que las partes pueden pretender que se declare probada la prescripción por vía de acción o por vía de excepción.

 

Conforme con el inciso 1 del artículo 281[43] del Código General del Proceso, la sentencia debe estar en consonancia con los hechos y pretensiones aducidas tanto en la demanda como en las excepciones que aparezcan probadas y que hayan sido alegadas, si así lo exige la ley. Ciertamente, como viene de verse, la ley -en el artículo 2513 del Código Civil- contiene esta exigencia para declarar la prescripción.

 

De manera que (a) las pretensiones de la demanda junto con su fundamentación fáctica, así como (b) las excepciones y los hechos en los que estas se sustentan delimitan tanto el objeto del litigio como la pertinencia probatoria, pues de otro modo no sería posible el adecuado y oportuno ejercicio de los derechos de defensa y contradicción.

 

En consecuencia, la postulación de la prescripción por vía de acción debe tener lugar en la formulación de la demanda, y por vía de excepción en su correspondiente contestación o en la oportunidad dispuesta para oponerse a la misma con la indicación de los hechos en los que se sustenta[44], so pena de resultar quebrantadas las garantías antes mencionadas, así como el debido proceso en punto de la consonancia exigida en el artículo 281 del Código General del Proceso.

 

(ii) Revisada la actuación se advierte que la Compañía Aseguradora de Fianzas S.A. -Confianza S.A., pese a indicar escuetamente en su alegación final de primera instancia que el término de prescripción estaba superado, se abstuvo de señalar los hechos que la estructuran.  

 

En consecuencia, por principio de consonancia, la Sala no se pronunciará al respecto.

 

En mérito de lo expuesto, la Sala de Casación Penal de la Corte Suprema de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, 

 

RESUELVE

 

  Primero: CASAR parcialmente la sentencia impugnada.

 

Segundo: REVOCAR el numeral primero de la sentencia de primera instancia.

 

Tercero: CONDENAR a Mundial de Seguros S.A. a indemnizar a la DIAN la suma de $5.318.652.000.oo.

 

Cuarto: CONDENAR a la Aseguradora de Fianzas S.A. a indemnizar a la DIAN la suma de $633.385.000.oo.

 

Quinto: CONDENAR a Axa Colpatria Seguros S.A.- a indemnizar a la DIAN la suma de $ 1.589.616.000.oo.

 

Sexto: CONDENAR a Seguros del Estado a indemnizar a la DIAN la suma de $758.967.000.oo.

 

Séptimo: PRECISAR que las anteriores condenas deberán cumplirse dentro del mes siguiente a la notificación de esta decisión; y pasado ese lapso corren intereses moratorios a favor de la DIAN.

 

Octavo: En lo demás, la sentencia permanece incólume.

 

Contra esta providencia no procede recurso alguno.

 

Devuélvase la actuación a la Corporación de origen.

 

Cópiese, comuníquese y cúmplase,

 

 

 

GERSON CHAVERRA CASTRO

 

 

 

 

 

 

 

JOSÉ FRANCISCO ACUÑA VIZCAYA

 

 

 

 

 

DIEGO EUGENIO CORREDOR BELTRÁN

 

 

 

 

 

EUGENIO FERNÁNDEZ CARLIER

ACLARO VOTO

LUIS ANTONIO HERNÁNDEZ BARBOSA

 

 

 

 

FABIO OSPITIA GARZÓN

 

 

 

 

 

EYDER PATIÑO CABRERA

 

 

 

 

 

 

HUGO QUINTERO BERNATE

 

 

 

 

 

 

PATRICIA SALAZAR CUÉLLAR

 

 

 

 

NUBIA YOLANDA NOVA GARCÍA

Secretaria